Doradca Podatnika 48/2006 VAT

Częstą praktyką stosowaną przez przedsiębiorców jest przekazywanie pracownikom różnego rodzaju towarów spożywczych przeznaczonych do spożycia na terenie zakładu pracy. Mimo że niewątpliwie ma to związek z prowadzoną przez pracodawcę działalnością gospodarczą, pojawiają się pytania: czy VAT zawarty w cenie tych produktów podlega odliczeniu na zasadach ogólnych? Czy przekazanie towarów pracownikom podlega VAT?

W ramach prowadzonej działalności socjalnej pracodawcy przyznają swoim pracownikom różnego rodzaju świadczenia: bony towarowe, talony, bilety na imprezy kulturalne, paczki dla dzieci, a także możliwość uczestnictwa w imprezach integracyjnych czy też wycieczkach, dofinansowanie wypoczynku i wiele innych.

Świadczenia te pracodawcy finansują ze środków własnych lub ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Wiele problemów sprawia pracodawcom rozliczenie VAT z tytułu przyznania pracownikom świadczeń przedmiotowych.

Wątpliwości dotyczą przede wszystkim możliwości odliczenia VAT od zakupionych towarów oraz opodatkowanie VAT przekazania towarów i usług pracownikom. W myśl zasady wyrażonej w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawy o VAT) dostawą towarów jest przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - tylko wtedy, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części.

Jeżeli podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu towarów i usług, które następnie były przekazane pracownikom, przedmiotowe świadczenia nie powinny być opodatkowane VAT. Należy więc się zastanowić nad katalogiem czynności, z tytułu których podatnikowi nie przysługuje choćby w części prawo do odliczenia VAT.

Usługi należące do takiego katalogu mogą być nieodpłatnie świadczone pracownikom, np. w ramach imprez integracyjnych czy też wycieczek. Pracodawca, który nabywa taką usługę, nie ma prawa do odliczenia VAT, a co za tym idzie - przekazanie tych usług nieodpłatnie pracownikom nie będzie podlegało VAT.

Organy podatkowe wielokrotnie wypowiadały się w kwestii zużycia towarów przez pracowników. Należy zatem uznać, że zużycie przez pracownika kawy, cukru czy mleka nie podlega opodatkowaniu VAT.

Tym samym nie ma potrzeby wystawiania faktury wewnętrznej. Warto zwrócić uwagę na sentencję jednej z interpretacji organu podatkowego, który uznał, że przekazując pracownikom nieodpłatne usługi medyczne, które są zwolnione z VAT, podatnik nie ma prawa do odliczenia VAT, a co za tym idzie, przekazując przedmiotowe usługi nie powinien ich opodatkować VAT (tak: postanowieniu Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego z 17 czerwca 2005 r., PP1/443-59/05/MI/41375).

Kolejne wyłączenie możliwości odliczenia VAT dotyczy sytuacji, w której wydatki te nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Trzeba zastanowić się, czy dany wydatek na tzw. działalność socjalną może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.


Jeśli chodzi o finansowanie świadczeń pracowniczych ze środków bieżących pracodawcy, należy rozstrzygnąć, czy wydatki takie mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, tzn. czy wykazują związek z przychodami przedsiębiorcy oraz czy nie są wymienione w art. 16 ustawy o podatku od osób prawnych lub art. 23 ustawy o podatku od osób fizycznych.

W ustawach tych jest mowa o wyłączeniach z kosztów uzyskania przychodów. Takim wyłączeniem są między innymi wydatki na działalność socjalną pracodawcy, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Oznacza to, że w przypadku działalności socjalnej - niezależnie od tego, czy wydatki będą finansowane ze środków ZFŚS, czy ze środków bieżących - podatnik nie ma prawa do odliczenia VAT przy ich zakupie. Tym samym nie powinien opodatkowywać tych świadczeń VAT.


Przykładem związku wydatków z przychodami może być problem tzw. imprez integracyjnych. Minister Finansów uznał, że wydatki takie mają związek z przychodami, ponieważ wpływają korzystnie na motywację i wydajność pracowników (PB3/GN-8213-298/05/1680). Teza wyrażona w cytowanym piśmie spotkała się z krytyką.

Uznano, że Ministerstwo Finansów nie wydało go na podstawie odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej i nie zostało ono ogłoszone w Dzienniku Urzędowym Ministerstwa Finansów. Zdaniem wielu organów podatkowych, wydatki takie nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, co skutkuje brakiem możliwości odliczenia VAT, a jednocześnie nie powoduje obowiązku opodatkowania tych świadczeń VAT. Powyższej kwestii nie można rozstrzygnąć jednoznacznie.

Jak już wspomniałam na wstępie, dostawą towarów jest także przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, a w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste.

Ustawa o VAT nie definiuje potrzeb osobistych, można jednak przyjąć, iż potrzebami osobistymi są te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy i innym stosunkiem wymienionym w omawianym przepisie, który łączy przekazującego i osobę otrzymującą towar lub usługę.


Nie ulega zatem wątpliwości, iż przekazanie towarów pracownikom na podstawie przepisów prawa (kodeksu pracy i innych ustaw regulujących prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, postanowień zbiorowych układów pracy, porozumień zbiorowych, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy) nie podlega VAT.

Zgodnie z treścią § 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy, przekazanie napojów, do wydania których zobowiązany jest pracodawca, nie podlega VAT, ponieważ wykonanie obowiązku ustawowego nie może rodzić obowiązku podatkowego. Potwierdził to także NSA w wielu orzeczeniach. W jednym z wyroków NSA stwierdził, że spełnienie obowiązku nałożonego na podatnika-pracodawcę normą prawną nie ma charakteru obrotu cywilnoprawnego opartego na autonomii woli stron.

Zatem pozostaje poza zakresem ustawy o VAT (tak: wyrok NSA z 2 czerwca 2001 r., sygn. akt I SA/Wr 1805/97). Podsumowując powyższe rozważania można stwierdzić, iż przekazanie przez pracodawcę pracownikom kawy, herbaty, mleka, soków do wykorzystania w miejscu pracy i w godzinach pracy nie podlega opodatkowaniu VAT. To samo dotyczy członków organów podatnika - osoby prawnej, np. członków rady nadzorczej. Odmienna sytuacja nastąpi wtedy, gdy wydana paczka kawy zostanie zabrana przez pracownika do domu. Taka czynność będzie już opodatkowana.

Warto przypomnieć o jeszcze jednym obowiązku pracodawcy. Na mocy przepisów o bhp pracodawca obowiązany jest udostępnić pracownikom wodę zdatną do picia. Obowiązek ten dotyczy wszystkich pracodawców i nie jest związany z warunkami pracy.

Jednak dla pracowników pracujących w warunkach szczególnie uciążliwych pracodawca powinien zapewnić nieodpłatnie napoje, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników (§ 112 wyżej cyt. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej). Należy zauważyć, że jedynie zakup wody mineralnej przekazanej na rzecz pracowników będzie uprawniał podatnika do odliczenia VAT od tych wydatków.

---

• nie odliczać VAT i nie opodatkowywać świadczenia,
• opodatkować świadczenie VAT i odliczyć VAT przy zakupie.

Jeżeli natomiast podatnik będzie chciał odliczyć VAT, ale jednocześnie uniknąć opodatkowania, uznając, że takie nieodpłatne przekazanie towarów lub nieodpłatne świadczenie usług ma związek z prowadzonym przedsiębiorstwem (mimo że do takich świadczeń nie jest zobowiązany innymi przepisami, np. kodeksu pracy), to wskazane jest, aby wystąpił w tej kwestii z zapytaniem do właściwego urzędu skarbowego.

Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie opublikowania go w piśmie.