Doradca Podatnika 49/2006 Podatek dochodowy

Likwidacja działalności gospodarczej, niezależnie od formy opodatkowania podatkiem dochodowym, niesie ze sobą konsekwencje podatkowe związane zarówno z podatkiem dochodowym, jak i z VAT (w przypadku bycia podatnikiem podatku od towarów i usług), a także obowiązkami wobec ZUS i organów statystycznych oraz zobowiązaniami wobec kontrahentów.

Podejmując decyzję o rozpoczęciu działalności gospodarczej, podatnicy starają się ją dogłębnie przeanalizować, odpowiedzieć sobie na pytania dotyczące rentowności, efektywności oraz zyskowności podejmowanej działalności, oceniają własne siły, a także zaangażowanie czasowe w administrację związaną z rozpoczęciem, a wreszcie z prowadzeniem działalności. Decyzja o zakończeniu działalności wydaje się być w mniejszym stopniu uzależniona od wszelkiego rodzaju analiz, niemniej jednak warto pamiętać, że taka decyzja powinna być dogłębnie przeanalizowana z podatkowego punktu widzenia.

W przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą decyzja o zakończeniu działalności wiążę się z likwidacją podmiotu gospodarczego, a to z kolei z licznymi formalnościami, których trzeba dopełnić przed urzędami państwowymi. Likwidacja działalności gospodarczej z pewnością jest trudniejsza w przeprowadzeniu niż jej otwarcie, należy w związku z tym także dokładnie zastanowić się nad przebiegiem tego procesu. Niedopełnienie formalności może wiązać się bowiem z konsekwencjami finansowymi. W znaczeniu prawnym likwidacja polega na tym, iż dotychczasowy przedsiębiorca (tu: osoba fizyczna) przestaje być samodzielnym uczestnikiem obrotu gospodarczego prowadzonego między przedsiębiorcami.

W przypadku działalności prowadzonej przez osobę fizyczną decyzję podejmuje sam przedsiębiorca, składając wniosek o wykreślenie z ewidencji działalności gospodarczej. Czynność ta wywołuje szereg następnych, w związku z tym, że podatnik zobowiązany jest do przestrzegania ram czasowych określonych w ustawach, m.in. podatkowych. Czynności związane z likwidacją działalności gospodarczej należy przeprowadzać równolegle.

SPIS Z NATURY

Decyzja o likwidacji działalności gospodarczej nakłada na osobę fizyczną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: PIT) obowiązek powiadomienia o tym fakcie naczelnika urzędu skarbowego. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu.

Zgodnie z przepisami dotyczącymi prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów podatnicy są zobowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, m.in. na dzień likwidacji działalności. Spis z natury, w tym przypadku z powodu likwidacji działalności, obejmuje również wyposażenie. Zgodnie z wytycznymi rozporządzenia spis z natury powinien być sporządzony w sposób staranny i trwały oraz zakończony i zaopatrzony w podpisy osób uczestniczących w spisie.

Powinien również zawierać co najmniej następujące dane: imię i nazwisko właściciela zakładu (nazwę firmy), datę sporządzenia spisu, numer kolejny pozycji arkusza spisu z natury, szczegółowe określenie towaru i innych składników objętych spisem, jednostkę miary, ilość stwierdzoną w czasie spisu, cenę w złotych i groszach za jednostkę miary, wartość wynikającą z przemnożenia ilości towaru przez jego cenę jednostkową, łączną wartość spisu z natury oraz klauzulę "Spis zakończono na pozycji...", podpisy osób sporządzających spis oraz podpis właściciela. Spis z natury powinien obejmować również towary stanowiące własność podatnika, znajdujące się w dniu sporządzenia spisu poza zakładem podatnika, a także towary obce znajdujące się w zakładzie podatnika.

Towary obce nie podlegają wycenie; wystarczające jest ilościowe ich ujęcie w spisie towarów z podaniem, czyją stanowią własność. Podatnik o zamiarze sporządzenia spisu z natury w innym terminie, niż na 1 stycznia, 31 grudnia oraz na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej, obowiązany jest zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie co najmniej siedmiu dni przed datą sporządzenia tego spisu.

Ustalanie dochodu z likwidacji działalności gospodarczej uregulowane zostały w rozdziale 5 ustawy o PIT poświęconym szczególnym zasadom ustalania dochodu. I tak w spisie remanentu likwidacyjnego sporządzonego przez podatnika należy ująć wszystkie pozostałe na dzień likwidacji towary handlowe, materiały (surowce) podstawowe i pomocnicze, półwyroby, wyroby gotowe, braki i odpadki oraz rzeczowe składniki majątku związanego z wykonywaną działalnością, niebędące środkami trwałymi.

Dochód ten ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji wyżej wymienionych towarów takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Podatek od dochodu z remanentu likwidacyjnego ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 proc. tego dochodu.


W przypadku gdyby u podatnika w ostatnich trzech miesiącach prowadzenia działalności gospodarczej nie wystąpił dochód - obliczając dochód z remanentu likwidacyjnego, należałoby zastosować wskaźnik procentowy udziału dochodu w przychodach osiągnięty w roku poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja.


W przypadku gdyby podatnik nie osiągnął dochodu także w roku poprzedzającym decyzję o likwidacji działalności, dochód z remanentu likwidacyjnego nie wystąpiłby, w związku z czym podatek wynosiłby zero. Podatek od dochodu z remanentu likwidacyjnego jest płatny w terminie płatności zaliczki za ostatni miesiąc prowadzenia działalności, czyli w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni w okresie od stycznia do listopada.

W tym przypadku podatnik jest obowiązany dołączyć do deklaracji sporządzony spis z natury pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, w tym także dzieł sztuki, eksponatów muzealnych i aparatury audiowizualnej, jeżeli wydatki na ich nabycie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, niebędących środkami trwałymi, wycenionych według cen zakupu.

Dodatkowo do miesięcznej deklaracji podatkowej PIT-5 lub PIT-5L, w przypadku podatku liniowego, podatnik jest zobowiązany dołączyć załącznik PIT-5/X (informacja o zryczałtowanym podatku dochodowym za miesiąc).


Ustawa o PIT przewiduje także pewne wyjątki, w przypadku których dochodu na dzień likwidacji się nie ustala, gdy:

• w wyniku zmiany formy prawnej lub połączenia przedsiębiorstw składniki majątku objęte remanentem zostały wniesione w formie wkładu lub aportu do nowo powstałego lub istniejącego przedsiębiorcy
• następuje całkowita lub częściowa zmiana branży
• osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem
• nastąpiło przekształcenie spółki cywilnej w spółkę handlową lub osobowej spółki handlowej w inną osobową spółkę handlową albo w kapitałową spółkę handlową.

SKUTKI U "RYCZAŁTOWCA"

W zakresie likwidacji działalności gospodarczej opodatkowanej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podatnik zobowiązany jest do zawiadomienia o tym fakcie naczelnika właściwego urzędu skarbowego. Przy czym przyjmuje się, iż jeżeli podatnik do 20 dnia stycznia roku podatkowego nie zgłosi likwidacji działalności gospodarczej, to nadal prowadzi działalność opodatkowaną w takiej samej formie.

Należy jednak dodatkowo pamiętać, że podatnicy opłacający podatek w formach zryczałtowanych mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego nie później niż w terminie 30 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych. Przepisy podatkowe stanowią zatem o potrzebie zawiadomienia urzędu skarbowego o fakcie likwidacji działalności, a ponadto konieczności: 1) sporządzenia na dzień likwidacji działalności:

• spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadów (w tej sytuacji będzie to tzw. remanent likwidacyjny)
• spisu rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, niebędących środkami trwałymi, zaliczonego do wyposażenia.

Podatnik wycenia towary i inne składniki majątku objęte spisem z natury według cen zakupu albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu, a także gdy nie jest możliwe ustalenie ceny zakupu.

Przez cenę zakupu rozumie się cenę, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszoną o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie - cenę powiększoną o należne cło i podatek akcyzowy, opłaty wyrównawcze oraz opłaty celne dodatkowe, zaś w przypadku otrzymania składnika majątku w drodze darowizny lub spadku - wartość odpowiadającą cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika. 2) wpisania do ewidencji przychodów spisu z natury najpóźniej w terminie 14 dni od dnia zakończenia działalności:

• według poszczególnych rodzajów jego składników lub
• w jednej pozycji (sumie), jeżeli na podstawie spisu zostało sporządzone odrębne szczegółowe zestawienie poszczególnych jego składników; wówczas zestawienie to należy przechowywać łącznie z ewidencją.

W związku z tym, że likwidacja działalności wiąże się z zamknięciem ewidencji przychodów, spis z natury sporządzony na dzień likwidacji będzie stanowił ostatnią pozycję w tej ewidencji. Przy czym jego wartości nie należy sumować z przychodami wynikającymi z ewidencji.


Należy jednak pamiętać, iż ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 3,0 proc. przychodów z odpłatnego zbycia ruchomych składników majątku będących środkami trwałymi, ujętych w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, oraz składników majątku, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa jest niższa niż 1500 zł, nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych w pozarolniczej działalności gospodarczej, nawet jeżeli przed zbyciem zostały one wycofane z tej działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności, i dniem jego zbycia nie upłynęło sześć lat. Podatek zryczałtowany pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Karta podatkowa

Podobnie jak w przypadku zryczałtowanego podatku od przychodów ewidencjonowanych przyjmuje się, iż jeżeli do 20 dnia stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej, to uważa się, iż prowadzi nadal działalność opodatkowaną w tej formie. Niemniej jednak podatnicy opodatkowani w formie karty podatkowej są obowiązani zawiadomić naczelnik urzędu skarbowego o likwidacji prowadzonej działalności w formie pisemnej najpóźniej w terminie siedmiu dni od dnia zakończenia działalności.

W razie likwidacji działalności w ciągu roku podatkowego i zgłoszenia tego naczelnikowi urzędu skarbowego, podatek w formie karty podatkowej za ostatni miesiąc prowadzenia działalności pobiera się za okres do dnia zaprzestania działalności w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień. Przy likwidacji działalności gospodarczej - niezależnie od formy opodatkowania podatkiem dochodowym - należy także pamiętać o konsekwencjach podatkowych związanych z VAT w przypadku bycia podatnikiem podatku od towarów i usług, a także obowiązkami wobec ZUS, organów statystycznych czy wreszcie zobowiązań wobec kontrahentów. n

Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie opublikowania go w piśmie.