Doradca Podatnika 50/2006 Podatek dochodowy

Droga gminna w żadnym przypadku nie może być uznana za własność firmy, a ustawy podatkowe nie pozwalają na zwiększanie wartości początkowej środków trwałych o poniesione koszty wytworzenia, ulepszenia, remontu środków trwałych niestanowiących własności podatnika.

Nie pozostaje więc nic innego jak udowodnienie, że wydatki te będą miały związek z osiąganymi przez podatnika przychodami podatkowymi. Liczne przedsiębiorstwa, przede wszystkim produkcyjne, położone są zazwyczaj na dużych obszarach terenu, oddalonych, ze względu na wielkość nieruchomości, od centrów miast czy wsi.

Często połączenie komunikacyjne na trasach dojazdowych do takich firm odbiega znacznie od standardów. W takiej sytuacji firmy podejmują się budowy czy remontu dróg dojazdowych na własny koszt.

Tego typu inwestycje wymagają znacznych nakładów finansowych, a podatnicy poszukują możliwości odzwierciedlenia poniesionych wydatków w kosztach firmy. Przede wszystkim należy rozstrzygnąć, czy wydatek dokonany przez podatnika może w ogóle znaleźć odzwierciedlenie w kosztach prowadzonego przedsiębiorstwa?

Kwalifikacji należy dokonać w sposób bardzo ostrożny i przede wszystkim rozpatrywany indywidualnie. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawy o PIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 tej ustawy. Regulacja o tej samej treści zawarta jest w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawy o CIT) .

Ażeby poniesiony wydatek mógł być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

• wydatek musi być faktycznie poniesiony przez podatnika
• wydatek został poniesiony w celu bądź uzyskania przychodu bądź ma wpływ na wielkość uzyskiwanego już przychodu
• wydatek nie został ustawowo wyłączony z kosztów uzyskania przychodów.

Przy tym należy zwrócić uwagę na podział kosztów na pośrednie i bezpośrednie. Remont czy też budowa drogi dojazdowej do firmy jest niewątpliwie kategorią kosztu pośredniego, czyli takiego, którego nie sposób powiązać z konkretnym przychodem. Niemniej następstwem jego poniesienia jest wygenerowanie w przyszłości przychodu.

W świetle zaś orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wydatki pozostające w pośrednim związku z prowadzoną działalnością gospodarczą mogą być uznawane za koszty podatkowe (wyrok z 19 stycznia 2000 r., sygnatura akt I S.A./Wr 825/98).

W kwestii odpowiedniego kwalifikowania kosztu w księgach stanowiska organów podatkowych, w sytuacjach o podobnym stanie faktycznym, skrajnie się różnią. Z interpretacji prawa podatkowego wynika możliwość zastosowania trzech rozwiązań:

• zakwalifikowania wydatków bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu - decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 grudnia 2005 r., sygn. BD-P/423-205/05/P,
• podwyższenia wartości początkowej środka trwałego, z którym będzie powiązana droga - postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 26 stycznia 2006 r., sygn. 1471/DPD2/423-147/05/MS,
• zakwalifikowanie wydatków jako inwestycji w obcych środkach trwałych podlegających amortyzacji - decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z 14 sierpnia 2006 r., sygn. PBD/4218-005-1/06.

Wobec tak odmiennych stanowisk organów należy pamiętać, że zgodnie z doktryną prawa jedyną wykładnią, która ma moc powszechnie obowiązującą i równą mocy aktu normatywnego, jest wykładnia autentyczna, czyli dokonywana przez ten sam organ, który ustanowił daną normę. W przedstawionej sytuacji prawidłowe postępowanie powinno być zatem zgodne ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów.


Przede wszystkim droga gminna, na którą przedsiębiorstwo ponosi wydatki w celu jej budowy, przebudowy czy remontu, nie może zwiększać wartości początkowej środków trwałych firmy. Zgodnie z przepisami ustaw, amortyzacji podlegają środki trwałe stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie. Stanowią o tym art. 16a. ust. 1 ustawy o CIT i odpowiednio art. 22a ust. 1 ustawy o PIT.


Ustawy podatkowe nie pozwalają zatem na zwiększanie wartości początkowej środków trwałych o poniesione koszty wytworzenia, ulepszenia, remontu środków trwałych niestanowiących własności podatnika. Droga gminna zaś w żadnej sytuacji nie może być uznana za własność firmy.

Podobnie należy wykluczyć możliwość zakwalifikowania poniesionych wydatków jako inwestycji w obcym środku trwałym. Podstawą wyłączenia takiego rozwiązania jest to, że podatnik nie dysponuje tytułem prawnym do korzystania z drogi gminnej z wyłączeniem innych osób. Zaś przepisy ustaw podatkowych wyraźnie stanowią, że amortyzacji podlegają, niezależnie od przewidywanego okresu używania, przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych.

Stanowi o tym art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, oraz art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Wobec powyższego należy stwierdzić, że wydatki np. na budowę drogi publicznej, jej remont ze względu na nadmierne zużycie będą miały związek z osiąganymi przez podatnika przychodami podatkowymi. Budowa bądź remont drogi ma na celu dokonanie usprawnień komunikacyjnych, co w konsekwencji przyczyni się do utrzymania, a także potencjalnego zwiększenia liczby klientów, co niewątpliwie może przyczynić się do generowania wyższych przychodów firmy.

Innymi słowy, wydatki poniesione przez firmę na modernizację drogi gminnej mogą być zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i odpowiednio art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. Tym samym omawiane wydatki powinny być zakwalifikowane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie opublikowania go w piśmie.