Doradca Podatnika 50/2006 VAT

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach z 6 listopada 2006 r. (PP1/443-149/06)

Ustalenie, czy dotacja ma wpływ na obrót, sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dotacją a ceną świadczonych usług. Jeżeli istnieje taki związek, to dotacja ma wpływ na obrót. Natomiast dotacja niemająca bezpośredniego wpływu na cenę dostawy lub usługi nie zwiększa podstawy opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług.

Podatnik w listopadzie 2005 r. podpisał z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (PARP) umowę o dofinansowanie projektu "Nowe materiały i technologie w budownictwie - podwyższanie umiejętności i kwalifikacji pracowników" w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów ludzkich 2004-2006.

Powyższy projekt współfinansowany jest z Europejskiego Funduszu Społecznego. PARP jest jednostką wdrażającą, której zadaniem jest przyznanie środków finansowych (dotacji) na realizację ww. projektu, stanowiących 84,80 proc. całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu. Pozostałe 15,2 proc. stanowiące wkład własny pochodzić będzie ze źródeł prywatnych, tj. od beneficjentów ostatecznych.

Podatnik prowadzi również szkolenia na podstawie umów zawartych z Wojewódzkim Urzędem Pracy, na podstawie których otrzymuje dotacje pochodzące z Europejskiego Funduszu Społecznego i budżetu państwa, pokrywające wszystkie koszty szkoleń organizowanych w ramach tych umów.

Uczestnicy szkoleń (beneficjenci ostateczni) nie pokrywają w tym przypadku żadnych kosztów szkolenia.

PYTANIA PODATNIKA

• Czy otrzymana przez zakład dotacja na potrzeby realizacji umowy o dofinansowanie projektu "Nowe materiały i technologie w budownictwie podwyższenie umiejętności i kwalifikacji pracowników", współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Społecznego i budżetu państwa, stanowi obrót, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu czynności wykonywanych w ramach tej umowy, tj. usług edukacyjnych?
  
• Czy otrzymane przez jednostkę dotacje na pokrycie kosztów przeprowadzonych usług szkoleniowych, pochodzące z Europejskiego Funduszu Społecznego i budżetu państwa, w którym nie występuje wkład własny zakładu, a beneficjenci ostateczni nie uczestniczą w pokrywaniu części kosztów, są obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, i czy należy je traktować w analogiczny sposób, jak w przypadku dotacji otrzymywanych przez zakład od jednostek samorządu terytorialnego?

ODPOWIEDŹ URZĘDU

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Elementem istotnym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest przez inny podmiot (np. organ administracji rządowej, samorządowej, organizacji społecznej itp.) w celu sfinansowania lub dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług (istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a ceną świadczonych usług - w przedmiotowej sprawie świadczonych usług szkoleniowych), to stanowi ona obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu VAT.

Natomiast otrzymana dotacja niemająca bezpośredniego wpływu na cenę dostawy lub usługi, mająca na celu ogólne dofinansowanie działalności, nieuzależniona od ilości i wartości świadczonych usług, nie zwiększa podstawy opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług.

Zatem, gdyby dotacje zostały przyznane dla ZDZ na pokrycie ogólnych kosztów działalności i nie miały bezpośredniego związku z ceną ani z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, nie podlegałyby opodatkowaniu.

Ze stanu faktycznego wynika, że ZDZ otrzymuje dotacje przeznaczone na realizację przedsięwzięcia "Nowe materiały i technologie w budownictwie - podwyższanie umiejętności i kwalifikacji pracowników" w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich 2004-2006 (współfinansowanie w 84,80 proc. przez Europejski Fundusz Społeczny) oraz na szkolenia prowadzone na podstawie umów zawartych z Wojewódzkim Urzędem Pracy, na podstawie których ZDZ otrzymuje dotacje pochodzące z Europejskiego Funduszu Społecznego i budżetu państwa, pokrywające wszystkie koszty szkoleń organizowanych w ich ramach.

Dotacje te zostały więc przyznane w celu realizacji konkretnych programów szkoleniowych, w związku z czym są bezpośrednio związane ze świadczeniem usług szkoleniowych. Umowa o finansowanie określa bowiem szczegółowe warunki świadczenia usług, w tym ich ilość. Jako takie, w świetle powołanego art. 29 ust. 1, podlegają opodatkowaniu według właściwej dla nich stawki.

W odniesieniu do sposobu rozliczeń z zakładami pracy kierującymi pracowników na szkolenia zastosowanie znajdą przepisy art. 29 ust. 1 i art. 106 ust. 1 ustawy o VAT oraz § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 95, poz. 798 ze zm.).


Analiza przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, iż na obrót składają się: kwota należna obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy (pomniejszona o kwotę należnego podatku), jak również otrzymane przez podatnika dotacje (mające wpływ na cenę usługi).

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy). Zgodnie zaś z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (É), faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

• imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy
• numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11
• dzień, miesiąc i rok albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT"; podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym
• nazwę towaru lub usługi
• jednostkę miary i ilość sprzedanych towarów lub rodzaj wykonanych usług
• cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto)
• wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto)
• stawki podatku
• sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu
• kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku
• wartość sprzedaży towarów lub wykonanych usług wraz z kwotą podatku (wartość sprzedaży brutto), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku lub zwolnionych od podatku, lub niepodlegających opodatkowaniu
• kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem, wyrażoną cyframi i słownie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, podatnik VAT obowiązany jest wystawić fakturę VAT dokumentującą dokonanie czynności opodatkowanej. W przypadku dostawy towarów bądź świadczenia usług niepodlegających opodatkowaniu obowiązek ten nie występuje.

---