Doradca Podatnika 51-52/2006 Rachunkowość

Co ocenia biegły rewident i jaki jest jego udział w inwentaryzacji

Jednostki określone w art. 64 ustawy o rachunkowości, mające obowiązek poddać sprawozdanie finansowe badaniu przez biegłego rewidenta powinny mieć na uwadze jego udział w przeprowadzaniu inwentaryzacji.

Zgodnie z art. 65 ust. 1 ustawy o rachunkowości, celem badania sprawozdania jest przedstawienie spółce pisemnej opinii biegłego rewidenta wraz z jego raportem o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawidłowe oraz rzetelne i jasno przedstawia sytuację majątkową i finansową, wynik finansowy oraz rentowność badanej jednostki.

Biegły rewident w toku przeprowadzania badania wykonuje liczne czynności, których celem jest uzyskanie informacji niezbędnych do sformułowania oceny sytuacji majątkowej i finansowej badanej jednostki, jak również do wyrażenia opinii o sprawozdaniu finansowym i sporządzenia raportu z badania. Jedną z takich czynności jest właśnie udział biegłego w inwentaryzacji składników majątkowych spółki.

Dzięki obserwacji inwentaryzacji biegły ma możliwość sprawdzenia, czy ujęte w sprawozdaniu składniki majątkowe rzeczywiście istnieją, a także upewnienia się, czy są pełnowartościowe. Jeżeli biegły nie ma możliwości uczestniczenia w inwentaryzacji, może zdarzyć się tak, iż w sporządzonej opinii umieści on zastrzeżenie na temat sporządzonego przez jednostkę sprawozdania.

Wynika to z art. 66 ust. 4 ustawy o rachunkowości, który stanowi, iż jednostka zawiera z biegłym rewidentem umowę o badanie w terminie umożliwiającym mu udział w inwentaryzacji znaczących składników majątkowych. Wymóg ten potwierdza również Norma nr l w pkt 42 i 43 wykonywania zawodu biegłego rewidenta (Ogólne zasady badania sprawozdań finansowych). Z przepisu tego wynika więc, że w ramach badania sprawozdania finansowego biegły powinien wziąć udział w przeprowadzonej przez jednostkę inwentaryzacji składników majątku.

Trzeba wiedzieć, że celem inwentaryzacji jest nie tylko stwierdzenie stanu rzeczywistego aktywów jednostki, potwierdzenie ich istnienia, kompletności, przydatności gospodarczej, ale też tego, że przyniosą one w przyszłości korzyści ekonomiczne, a także pasywów posiadanych przez jednostkę na określony dzień. Istotne znaczenie dla prawidłowości oceny inwentaryzacji przez biegłego rewidenta lub inną osobę dokonującą takiej oceny mają zastosowanie następujące procedury:

• ocena zarządzenia, instrukcji inwentaryzacyjnej (jej aktualność, poprawność i szczegółowość), sprawozdania z przebiegu spisu z natury z uwzględnieniem w miarę potrzeby podziału na osoby odpowiedzialne za poszczególne pola spisowe i obecności osób materialnie odpowiedzialnych, rozliczenia się z dokumentacji inwentaryzacyjnej (protokoły różnic inwentaryzacyjnych) oraz rozliczenia tych różnic (w przypadku kompensaty niedoborów z nadwyżkami zastosowanie prawidłowości zasad kompensaty i zastosowanych cen do ich wyceny);
• określenie obszaru działania kontroli wewnętrznej oraz zaufanie do niej;
• ustalenie możliwych obszarów trudności przeprowadzenia inwentaryzacji;
• rozpoznanie składników aktywów, które mogą lub będą podlegać inwentaryzacji (z podziałem na ich rodzaje, obowiązek inwentaryzacji, daty spisu, miejsca, w których się znajdują);
• w przypadku biegłego rewidenta wskazane jest przejrzenie dokumentacji inwentaryzacyjnej roku ubiegłego (jeżeli jednostka badana jest po raz kolejny przez tego samego biegłego rewidenta, będzie to dokumentacja rewizyjna z poprzedniego roku obrotowego, jeżeli jednostka badana jest po raz pierwszy, biegły rewident powinien zapoznać się z dokumentacją inwentaryzacji z poprzedniego roku);
• w odniesieniu do określonej grupy aktywów, które będą podlegać spisowi z natury, wskazane jest sprawdzenie opłat za odprowadzone ścieki i ich stężenie w okresie bieżącego i poprzedniego roku - ma to na celu wykluczenie popełnienia pewnego rodzaju przestępstw (produkcji bez finalnego produktu, wyrobu).

Obowiązki biegłego rewidenta obserwującego spis z natury związane są z przedmiotem inwentaryzacji, czyli rodzajem aktywów. Inne są obowiązki biegłego obserwującego inwentaryzację nieruchomości inwestycyjnych lub środków trwałych, inne natomiast, gdy spisowi będą podlegały zapasy. Rodzaj zapasów, ich występowanie np. produkcji w toku na wydziałach produkcyjnych i sposób ich składowania - ma istotny wpływ na zakres uczestnictwa biegłego rewidenta w inwentaryzacji.

W praktyce niektóre aktywa (ze względu na przyjęte uproszczenia) mogą być ujmowane bezpośrednio w koszty w momencie ich zakupu lub wytworzenia. Inwentaryzacja ma w tym przypadku za zadanie dokonanie korekty kosztów o wartość tych składników, które nie zostały jeszcze wykorzystane w prowadzonej działalności gospodarczej.

Inwentaryzacja pozwala wówczas wycenić rzetelnie koszty związane z faktycznie zużytymi lub sprzedanymi składnikami zapasów oraz przywrócić do aktywów te z nich, które przyniosą korzyści ekonomiczne dopiero w przyszłości. Aktywa i pasywa, takie jak środki pieniężne na rachunkach bankowych, kredyty, gwarancje i weksle, należności i papiery wartościowe zarówno krótko-, jak i długoterminowe oraz zobowiązania krótko- i długoterminowe inwentaryzowane są w drodze potwierdzenia sald.

Wskazane jest, by wysłane na koniec okresu obrachunkowego potwierdzenia sald wpływały na adres biegłego rewidenta (oczywiście wysłane przez podmiot gospodarczy), gdyż jest wówczas pewność, że złe transakcje nie zostały ukryte przez badaną jednostkę gospodarczą. Praktyka ta jest przez niektórych biegłych stosowana. Pozostałe aktywa i pasywa weryfikowane są przez służby finansowo-księgowe. Wszystkie te zagadnienia są opisywane przez biegłego rewidenta w jego materiale roboczym.

Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie opublikowania go w piśmie.