zamknij to okno
Portale internetowe Wydawcnictwa Trendy sp. z o.o. korzystają z ciasteczek COOKIES w celu poprawnego działania statystyk GOOGLE oraz BIZON MEDIA dostarczających reklamy. Jeśli nie zgadzają się Państwo na zostawianie ciasteczek przez GOOGLE ANALYTICS prosimy o wyłączenie obsługi ciasteczek w konfiguracji Państwa przeglądarki stron internetowych i dalszą wizytę na stronie.

MENU   START WYDAWCA REDAKCJA ARCHIWUM  
Szukaj

WYSZUKIWARKA



BAZY PRAWA
PRAWO KRAJOWE
PRAWO UE

Zasady sporządzania rachunku przepływów pieniężnych według Krajowego Standardu Rachunkowości nr 1

Zasady sporządzania rachunku przepływów pieniężnych według Krajowego Standardu Rachunkowości nr 1
Pierwszym standardem wydanym przez Komitet Standardów Rachunkowości jest standard dotyczący rachunku przepływów pieniężnych, opublikowany 29 sierpnia 2003 r. w Dzienniku Urzędowym Ministerstwa Finansów nr 12 pod poz. 69. W ogólnych założeniach jest on zbieżny z Międzynarodowym Standardem Rachunkowości nr 7 „Sprawozdania z przepływów środków pieniężnych”, wzbogacony jednak o obszerny opis poszczególnych pozycji rachunku.
STOSOWANIE STANDARDU
Artykuł 10 ust. 3 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości stanowi, że w sprawach nieuregulowanych przepisami ustawy, przyjmując zasadę (politykę) rachunkowości, jednostka może stosować krajowe standardy rachunkowości wydane przez uprawniony – w myśl ustawy – Komitet Standardów Rachunkowości. W przypadku braku odpowiedniego standardu krajowego może stosować Międzynarodowe Standardy Rachunkowości. Z tego zapisu nie wynika, że stosowanie krajowych (lub międzynarodowych) standardów jest obligatoryjne. Jednak z całą pewnością Standard nr 1 będzie chętnie wykorzystywany, gdyż zastępuje dotychczasowe wytyczne Ministra Finansów z 23 listopada 1995 r. w sprawie sporządzania z przepływu środków pieniężnych (Dz.Urz. Min. Fin. Nr 20, poz. 92.), obowiązujące przed nowelizacją ustawy o rachunkowości.
CEL REGULACJI
Celem Krajowego Standardu Rachunkowości nr 1 jest określenie zasad wykazywania w rachunku przepływów pieniężnych informacji o zmianach stanu środków pieniężnych i ich ekwiwalentów, a tym samym ułatwienie jego sporządzania oraz zapewnienie porównywalności danych.
Wśród korzyści wynikających z rachunku przepływów pieniężnych Standard wymienia przede wszystkim informacje dostarczane użytkownikom sprawozdań finansowych na temat:
• źródeł pochodzenia oraz wielkości uzyskanych przez jednostkę środków pieniężnych i ich ekwiwalentów,
• kierunków i wielkości ich wykorzystania w toku działalności jednostki.
Dane te – wraz z innymi elementami sprawozdań – pozwalają na ocenę płynności i wypłacalności jednostki, są użyteczne przy podejmowaniu decyzji gospodarczych, które wymagają określenia:
• zdolności jednostki do uzyskiwania wpływów i środków pieniężnych i ich ekwiwalentów oraz ich wydatkowania,
• okresu, w którym wpływy i wydatki nastąpią,
• stopnia pewności wystąpienia przepływów pieniężnych.
Wnioski wynikające z rachunku przepływów pieniężnych są też podstawą dokonywania prognoz dotyczących przyszłych przepływów pieniężnych, a w kolejnych okresach sprawozdawczych pozwalają na weryfikację wcześniejszych przewidywań.
Ważną cechą rachunku przepływów pieniężnych jest to, iż zapewnia on porównywalność sprawozdań finansowych różnych jednostek, ponieważ eliminuje skutki stosowania różnych rozwiązań przy ujęciu operacji i zdarzeń tego samego rodzaju, wynikające z różnic w przyjętych przez jednostki politykach rachunkowości.
Istotnym elementem Standardu są definicje, a właściwie wyjaśnienia i uszczegółowienie definicji zawartych w ustawie o rachunkowości.
DEFINICJE LEGALNE
Środki pieniężne i ich ekwiwalenty
Ustawa o rachunkowości w definicji aktywów pieniężnych zawiera określenie kategorii „środków pieniężnych na potrzeby rachunku przepływów pieniężnych”. I tak – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 25 ustawy o rachunkowości – aktywa pieniężne to aktywa w formie krajowych środków płatniczych, walut obcych i dewiz. Do aktywów pieniężnych zalicza się również inne aktywa finansowe, w tym w szczególności naliczone odsetki od aktywów finansowych. Jeżeli aktywa te są płatne lub wymagalne w ciągu 3 miesięcy od dnia ich otrzymania, wystawienia, nabycia lub założenia (lokaty), to na potrzeby rachunku przepływów pieniężnych zalicza się je do środków pieniężnych, chyba że ujmuje się je w przepływach z działalności inwestycyjnej (lokacyjnej).
Z powyższej definicji nie wynika, że środki pieniężne wykazywane w bilansie muszą być równe kategorii środków pieniężnych zdefiniowanych na potrzeby rachunku przepływów pieniężnych, jednak najczęściej w interpretacjach czy wyjaśnieniach do znowelizowanej ustawy o rachunkowości pojawiały się opinie, że jest to definicja obowiązująca zarówno w rachunku przepływów pieniężnych, jak i w bilansie.
Na szczęście Standard odnosi się do tych kwestii bardziej precyzyjnie.
Środki pieniężne definiuje jako określone w ustawie aktywa pieniężne znajdujące się w obrocie gotówkowym lub w obrocie następującym za pośrednictwem bieżących rachunków bankowych. Zalicza się do nich gotówkę w kasie oraz depozyty płatne na żądanie.
Natomiast ekwiwalenty środków pieniężnych – to aktywa pieniężne niezaliczane do środków pieniężnych oraz inne aktywa finansowe, które charakteryzują się jednocześnie niżej wymienionymi cechami:
1) wysokim stopniem płynności, to jest łatwością wymiany na określoną kwotę środków pieniężnych,
2) nieznacznym ryzykiem utraty wartości oraz
3) krótkim terminem płatności lub wymagalności.
W szczególności są to aktywa pieniężne, których termin płatności lub wymagalności nie jest dłuższy niż 3 miesiące od dnia ich otrzymania, wystawienia, nabycia lub założenia lokaty.
W myśl zawartej w ustawie definicji aktywów pieniężnych aktywa takie, płatne lub wymagalne w ciągu 3 miesięcy od dnia ich otrzymania, wystawienia, nabycia lub założenia lokaty, zalicza się na potrzeby rachunku przepływów pieniężnych do środków pieniężnych, chyba że ujmuje się je w przepływach z działalności inwestycyjnej.
Może zatem wystąpić niezgodność sumy przepływów pieniężnych netto i zmiany stanu środków pieniężnych, wynikającej z bilansu (poz. B.III.1.c aktywów). W takim przypadku konieczne jest – na potrzeby rachunku przepływów pieniężnych – przeklasyfikowywanie pewnych kategorii krótkoterminowych aktywów finansowych do środków pieniężnych. W dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień należy wtedy wyjaśnić przyczyny różnic między kwotą zmiany stanu środków pieniężnych wykazaną w bilansie i wykazaną w rachunku przepływów pieniężnych.
Nie oznacza to, że zawsze taka różnica będzie występowała, gdyż jednostka może uznać, iż przyjęte przy sporządzaniu bilansu zasady zaklasyfikowania krótkoterminowych aktywów finansowych do środków pieniężnych i innych aktywów pieniężnych są takie same jak stosowane do określenia środków pieniężnych i ich ekwiwalentów w rachunku przepływów pieniężnych. W dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień podaje się wtedy odpowiednią informację na ten temat.
W definicjach poszczególnych rodzajów działalności Standard w zasadzie powtarza określenia zawarte w ustawie o rachunkowości, jednak w dalszej części podaje przykłady operacji, które powinny być kwalifikowane do poszczególnych segmentów działalności.
Działalność operacyjna
Standard określa działalność operacyjną jako podstawowy rodzaj działalności jednostki oraz inne rodzaje działalności, niezaliczone do działalności inwestycyjnej (lokacyjnej) lub finansowej. Definicja ta jest identyczna z definicją ustawową (art. 48b ust. 3 pkt 1), natomiast zaletą Standardu jest opis przykładowych kategorii zaliczanych do tej działalności.
Zgodnie ze Standardem w działalności operacyjnej wykazuje się w szczególności następujące rodzaje wpływów i wydatków:
– wpływy ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów,
– wpływy z tytułu honorariów, praw autorskich, opłat i innych przychodów operacyjnych,
– wydatki z tytułu zapłaty za dostarczone towary, materiały, surowce, energię i wyświadczone usługi służące realizacji działalności operacyjnej jednostki,
– wydatki na wynagrodzenia pracowników oraz inne świadczenia na ich rzecz,
– wpływy i wydatki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne,
– wydatki z tytułu podatku dochodowego, innych podatków i opłat o charakterze publicznoprawnym, to jest takich, do których stosuje się postanowienia ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), lub wpływy z ich zwrotu,
– wpływy i wydatki z tytułu kontraktów zawieranych w celu nabycia i odsprzedaży, jeżeli są one elementem działalności operacyjnej jednostki.
Działalność inwestycyjna
Zawarta w Standardzie definicja działalności inwestycyjnej jest bardziej obszerna niż jej ustawowy odpowiednik, określa ona działalność inwestycyjną (lokacyjną) jako działalność, której przedmiotem jest zakup lub sprzedaż rzeczowych aktywów trwałych (środków trwałych, środków trwałych w budowie), wartości niematerialnych i prawnych, długoterminowych inwestycji i krótkoterminowych aktywów finansowych (z wyjątkiem środków pieniężnych i ich ekwiwalentów) oraz związane z tym pieniężne koszty i korzyści, z wyjątkiem dotyczących podatku dochodowego.
Standard porusza ponadto, nieuregulowaną w ustawie, kwestię podatku dochodowego, wskazując wyraźnie, że wszelkie przepływy pieniężne wiążące się z płatnościami podatków powinny być wykazane w działalności operacyjnej, a przepływy w innych segmentach powinny być pomniejszone o płatności podatków.
Zgodnie ze Standardem do działalności inwestycyjnej zalicza się w szczególności następujące rodzaje wydatków i wpływów:
• wydatki z tytułu zakupu, montażu, uruchomienia składników środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne, jak też aktywów finansowych,
• wpływy ze sprzedaży środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne, jak też aktywów finansowych,
• wydatki i wpływy z tytułu udzielenia i zwrotu krótko- i długoterminowych pożyczek innym jednostkom,
• wydatki z tytułu zaliczek dotyczących działalności inwestycyjnej oraz wpływy ze zwrotu tych zaliczek,
• wydatki i wpływy z tytułu pochodnych instrumentów finansowych,
• wydatki i wpływy z tytułu pieniężnych kosztów i korzyści dotyczących wymienionych wcześniej składników działalności inwestycyjnej, np. otrzymane odsetki od lokat, otrzymane dywidendy.
Działalność finansowa
Definicja działalności finansowej również podkreśla konieczność wyłączenia podatku dochodowego z tego obszaru.
Działalność finansowa jest to działalność, której przedmiotem jest pozaoperacyjne pozyskiwanie źródeł finansowania lub ich spłata oraz związane z tym pieniężne koszty i korzyści, z wyjątkiem dotyczących podatku dochodowego. Wystąpienie przepływów pieniężnych w działalności finansowej powoduje zmiany rozmiarów i relacji kapitału (funduszu) własnego i zadłużenia finansowego jednostki (jeżeli jednostka korzysta z obcych źródeł finansowania).
Do działalności finansowej zalicza się w szczególności następujące rodzaje wpływów i wydatków:
• wpływy z wydania udziałów (akcji) i innych instrumentów kapitałowych oraz dopłat do kapitału,
• płatności na rzecz właścicieli akcji lub udziałów jednostki z tytułu ich wykupu i zwrot dopłat do kapitału,
• wpływy z emisji długo- i krótkoterminowych dłużnych instrumentów finansowych,
• zaciągnięcie i spłatę kredytów i pożyczek (łącznie ze zrealizowanymi różnicami kursowymi),
• wydatki z tytułu podziału zysku, w tym z lat poprzednich,
• wydatki poniesione przez korzystającego na spłatę zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowego,
• zapłacone odsetki, prowizje bankowe i inne pieniężne koszty (lub korzyści) związane bezpośrednio z pozyskaniem kapitału.
Podkreśla się również, że wpływy i wydatki z działalności inwestycyjnej i finansowej powinny być prezentowane bez wpływów i wydatków z tytułu należnego i podlegającego potrąceniu naliczonego podatku od towarów i usług, natomiast spłaty zobowiązań i należności w walutach obcych wykazuje się łącznie ze zrealizowanymi różnicami kursowymi.
Kompensata przychodów i kosztów operacji
Standard reguluje także kwestię kompensaty niektórych transakcji, co jest szczególnie istotne w jednostkach, które bardzo dużą wagę przywiązują do efektywnego wykorzystania możliwości finansowania zewnętrznego i lokowania własnych nadwyżek finansowych nawet na krótkie terminy.
Zgodnie ze Standardem w rachunku przepływów pieniężnych wpływy i wydatki dotyczące niektórych operacji mogą być wykazywane w kwotach netto, a więc kompensowane ze sobą.
W większości przypadków wpływy i wydatki wymagają oddzielnego wykazania, gdyż zwiększa to wartość poznawczą rachunku przepływów pieniężnych. W kwocie netto mogą być wykazywane przepływy pieniężne z działalności operacyjnej, inwestycyjnej i finansowej, jeżeli:
• wpływy i wydatki następują w imieniu kontrahenta, a zatem gdy przepływy pieniężne odzwierciedlają działalność klienta, a nie działalność danej jednostki, mimo że są one rejestrowane w jej przychodach i kosztach (np. refundacje); dotyczy to np. czynszów pobieranych na rzecz właścicieli nieruchomości i im następnie przekazywanych,
• wpływy i wydatki z danego tytułu charakteryzują się szybkim obrotem, dużą wartością i krótkim terminem spłaty; dotyczy to np. udzielonych pożyczek krótkoterminowych o terminie płatności krótszym niż 3 miesiące,
• jednostka posiada ważny prawnie tytuł do kompensaty określonych aktywów i zobowiązań; dotyczy to np. kredytów w rachunku bieżącym, oraz
• jednostka rozlicza operację w wartości netto poddanych kompensacie składników aktywów i zobowiązań (lub jednocześnie takie składniki aktywów wyłącza z ksiąg rachunkowych, a zobowiązanie rozlicza).
Obszerną część Standardu stanowi objaśnienie treści poszczególnych pozycji rachunku przepływów pieniężnych. Ważnym elementem są liczne przykłady zdarzeń, które powinny być ujmowane w poszczególnych pozycjach lub z nich eliminowane. Szczególnie istotne jest to w przypadku korekt w metodzie pośredniej, która dotychczas sprawiała księgowym wiele kłopotów, między innymi dlatego, że objaśniające ją zapisy wytycznych Ministra Finansów z 23 listopada 1995 r. w sprawie sporządzania z przepływu środków pieniężnych w wielu wypadkach były nieprecyzyjne, a nawet błędne.
Standard w swoich zapisach jest dużo bardziej przejrzysty.
UKŁAD RACHUNKU PRZEPŁYWÓW PIENIĘŻNYCH
Poniżej przedstawiamy układ rachunku przepływów pieniężnych, zwracając uwagę na najistotniejsze omówienia zawarte w Standardzie.
Metoda pośrednia
I. Zysk (strata) netto
II. Korekty razem
1. Amortyzacja
W tej pozycji korekt w Standardzie nie wymienia się amortyzacji planowej i nieplanowej, jak to było w dotychczasowych wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów, gdyż pojęcie amortyzacji nieplanowej w znowelizowanej ustawie o rachunkowości już nie występuje – jest tylko amortyzacja. Korekta odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, które zastąpiły amortyzację nieplanową, zgodnie ze Standardem powinna być wykazana w ramach korekt z tytułu zysku (straty) z działalności inwestycyjnej.
Korekta, ze znakiem plus, obejmuje amortyzację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, inwestycję w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne – gdyż amortyzacja stanowi koszt niepieniężny niepowodujący wydatku. Przepływem pieniężnym (wydatkiem) jest zapłata z tytułu zakupu danego składnika aktywów (a nie dokonanie odpisu amortyzacyjnego) ujmowana w rachunku przepływów pieniężnych w działalności inwestycyjnej w tym okresie, w którym nastąpił wydatek.
2. Zyski (straty) z tytułu różnic kursowych
Korekty dotyczące różnic kursowych zostały w Standardzie opisane w sposób przejrzysty i wyraźnie wskazują, którą kategorię należy dodać, którą odjąć, a następnie gdzie należy wykazać ją ze znakiem przeciwnym.
W dotychczasowych wytycznych Ministerstwa Finansów zapis był na tyle nieczytelny, że większość księgowych popełniała błędy właśnie w tym obszarze. Wydaje się, że wyjaśnienia Standardu powinny zdecydowanie ułatwić prace nad tym elementem sprawozdania.
Zgodnie z wyjaśnieniami Standardu w zakres tej korekty wchodzi:
a) wyłączenie zrealizowanych różnic kursowych niedotyczących działalności operacyjnej i przesunięcie ich do tych działalności, których dotyczą, a więc do działalności inwestycyjnej lub finansowej.
Różnice kursowe zrealizowane, powstałe w toku innych niż operacyjna rodzajów działalności, są wykazywane w przepływach pieniężnych tej działalności, której dane zdarzenie dotyczy. Dokonywana jest zatem korekta wyniku finansowego (różnice dodatnie ze znakiem minus, różnice ujemne ze znakiem plus), a następnie przepływy pieniężne z tytułu tych różnic są wykazywane odpowiednio w działalności inwestycyjnej lub finansowej, ze znakiem zgodnym z charakterem przepływu: różnice kursowe dodatnie ze znakiem plus, różnice kursowe ujemne ze znakiem minus. Różnice, o których mowa, są wykazywane łącznie z kwotą operacji, która je spowodowała, np. spłata kredytu zaciągniętego w walucie obcej jest przeliczana według kursu na dzień spłaty zobowiązania i wykazana jako wydatek w przepływach pieniężnych z działalności finansowej;
b) wyłączenie niezrealizowanych (naliczonych memoriałowo) różnic kursowych niedotyczących działalności operacyjnej, ponieważ nie powodują one zmiany stanu środków pieniężnych i ich ekwiwalentów.
Niezrealizowane różnice kursowe dotyczące działalności inwestycyjnej lub finansowej są eliminowane jako niewpływające na stan środków pieniężnych (korekta wyniku finansowego: niezrealizowane zyski ze znakiem minus, niezrealizowane straty ze znakiem plus). Ze względu na niepieniężny charakter tych różnic nie są one uwzględniane w przepływach działalności inwestycyjnej lub finansowej;
c) wyłączenie różnic kursowych z tytułu wyceny środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach walutowych i w kasie jednostki (dodatnie ze znakiem minus, ujemne ze znakiem plus).
Wycena środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach walutowych i w kasie nie spowodowała przepływów pieniężnych w okresie objętym rachunkiem przepływów pieniężnych, stąd – jako pozycja niepieniężna – jest eliminowana z wyniku finansowego. Nie zachodzi natomiast potrzeba korygowania zrealizowanych i niezrealizowanych różnic kursowych dotyczących działalności operacyjnej, ponieważ:
– różnice kursowe zrealizowane wpływają na zmianę stanu środków pieniężnych,
– różnice kursowe niezrealizowane powodują zmianę stanu należności i zobowiązań, a tym samym podlegają samoczynnej eliminacji w ramach działalności operacyjnej.
3. Odsetki i udziały w zyskach (dywidendy)
Wyjaśnienia dotyczące odsetek i dywidend, podobnie jak te, które dotyczą różnic kursowych, są jasne i precyzyjne, a przede wszystkim poprawne – przypomnijmy, że w wytycznych Ministerstwa Finansów znajdowały się błędne zapisy nakazujące wyeliminować z działalności operacyjnej ze znakiem plus dywidendy zapłacone, a następnie wykazać je w odrębnych pozycjach działalności finansowej, co oczywiście przeczy podstawowej zasadzie dokonywania korekt zysku netto – wypłacone dywidendy nie wpływają przecież na wysokość wyniku finansowego netto, tylko na jego podział.
W tej pozycji następuje korekta wyniku finansowego o odsetki i dywidendy dotyczące działalności inwestycyjnej oraz odsetki dotyczące działalności finansowej. W związku z tym:
• odsetki i dywidendy otrzymane (wykazane w kwotach brutto, czyli przed odliczeniem podatku dochodowego) są wyłączane z wyniku finansowego ze znakiem minus (korekta dotyczy pozycji przychodów z operacji finansowych), a jednocześnie włączane do przepływów pieniężnych działalności inwestycyjnej,
• odsetki zapłacone oraz wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa są wyłączane z wyniku finansowego ze znakiem plus, a następnie wykazywane w odpowiednich pozycjach działalności finansowej jako wydatek (w pozycjach – odpowiednio – „odsetki” i „płatności dywidend i innych wypłat na rzecz właścicieli”),
• odsetki i dywidendy naliczone, lecz nieotrzymane ani niewypłacone, stanowią odpowiednio korektę wyniku finansowego ze znakiem plus lub minus, tj. przeciwnym do posiadanego; ze względu na ich niepieniężny charakter nie są uwzględniane w przepływach działalności inwestycyjnej lub finansowej.
4. Zysk (strata) z działalności inwestycyjnej
W omówieniu tych korekt brakuje wyraźnego wskazania, do czego odnosi się określenie „pozycje niepieniężne”. Wprawdzie są nimi: likwidacja, darowizna czy niedobór, jednak z całą pewnością nie jest sprzedaż (z zyskiem czy stratą) środka trwałego. Zabrakło tu precyzyjnego rozróżnienia, że niektóre pozycje trzeba wyeliminować, a inne wprawdzie odjąć (zysk) lub dodać (stratę), jednak w kolejnym segmencie działalności trzeba będzie wykazać rzeczywisty wpływ z tytułu sprzedaży (bez podatku). Bardziej szczegółowe wyjaśnienia w tym obszarze byłyby bardzo przydatne, gdyż w praktyce sprawia on wiele kłopotów.
W wyniku finansowym ujmuje się zyski i straty ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych i inwestycji, z likwidacji tych składników, a także przekazane darowizny niepieniężne oraz nadwyżki i niedobory inwentaryzacyjne. Są to pozycje niepieniężne, dlatego wymagają one wyłączenia z przepływów pieniężnych działalności operacyjnej. Korekty obejmują w szczególności:
• (–) zysk, (+) stratę na sprzedaży składników działalności inwestycyjnej,
• (+) stratę na likwidacji składników działalności inwestycyjnej, tj. wartość netto zlikwidowanych składników,
• (+) przekazane darowizny niepieniężnych składników działalności inwestycyjnej,
• (–) ujęte w wyniku finansowym, ujawnione nadwyżki inwentaryzacyjne składników działalności inwestycyjnej,
• (+) ujęte w wyniku finansowym, ujawnione niedobory inwentaryzacyjne składników działalności inwestycyjnej,
• koszty i przychody związane ze zdarzeniami losowymi, których wystąpienie i skutki są możliwe do przewidzenia i które są związane z ogólnym ryzykiem prowadzenia działalności (plus lub minus),
• odpisy korygujące wartość składników aktywów trwałych oraz krótkoterminowych aktywów finansowych z tytułu trwałej utraty wartości i ich korekty (plus lub minus),
5. Zmiana stanu rezerw
Bardzo cenne w tej części są przykłady obliczania rezerw, które nie wymagają korekty, gdyż nie wpłynęły na wynik finansowy (były rozliczane bezpośrednio z kapitałem własnym).
W tej pozycji ujmuje się zmianę stanu rezerw na zobowiązania, wykazanych w poz. B.I pasywów bilansu. Zwiększenie stanu rezerw wykazuje się ze znakiem plus, a ich zmniejszenie ze znakiem minus.
Gdyby była różnica między zmianą stanu tej pozycji w rachunku przepływów pieniężnych oraz analogiczną zmianą stanu w bilansie, to przyczynę powstania różnicy wyjaśnia się w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień. Różnice mogą np. wynikać ze zmiany stanu rezerw na odroczony podatek dochodowy, jeżeli rezerwę na podatek utworzono, z pominięciem wyniku finansowego netto bieżącego okresu, w ciężar kapitału (funduszu) własnego.
6. Zmiana stanu zapasów
Podobnie jak w przypadku rezerw, wymienione są tu przykłady zdarzeń, które nie wymagają korekty, gdyż wynikają ze zdarzeń niepowodujących zmiany stanu środków pieniężnych (aport czy darowizna).
Zmiana stanu zapasów odpowiada zmianie stanu zapasów wykazanych w poz. B.I aktywów bilansu – wzrost wykazuje się ze znakiem minus, a zmniejszenie ze znakiem plus.
Jeśli wystąpi różnica między zmianą stanu tej pozycji w rachunku przepływów pieniężnych oraz w bilansie, to przyczynę powstania różnicy wyjaśnia się w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień. W pozycji tej nie uwzględnia się np. zmiany stanu zapasów z tytułu wkładu niepieniężnego otrzymanego lub przekazanego pod postacią składników aktywów obrotowych (zapasów).
7. Zmiana stanu należności
W tej kategorii wprowadzono dosyć przejrzystą zasadę korekty, odstępując od dotychczasowego podziału na kwoty brutto, netto i osobne wyodrębnienie rozrachunków dotyczących podatku dochodowego. Obecnie korekcie (jednej) podlegają należności dotyczące działalności operacyjnej. Nie uwzględnia się tu należności wynikających z pozostałych rodzajów działalności oraz zdarzeń, które nie pociągają za sobą przepływu środków pieniężnych.
Zmiana stanu należności odpowiada zmianie stanu należności wykazanych w poz. A.III i B.II aktywów bilansu. Udzielone kredyty kupieckie, także o terminie płatności powyżej roku (od dnia powstania należności), zalicza się do działalności operacyjnej. Wzrost należności wykazuje się ze znakiem minus, a zmniejszenie ze znakiem plus.
Nie uwzględnia się zmiany należności dotyczących działalności inwestycyjnej, np. z tytułu sprzedaży środków trwałych lub z operacji i zdarzeń niepieniężnych, tj. z zamiany należności z tytułu dostaw i usług na udziały.
Jeśli istnieje różnica między zmianą stanu należności wykazaną w rachunku przepływów pieniężnych oraz w bilansie, to przyczynę powstania różnicy wyjaśnia się w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień.
8. Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych, z wyjątkiem pożyczek i kredytów
W wyjaśnieniach do tej pozycji Standard podaje wiele przykładów zdarzeń, które nie podlegają korekcie w tym obszarze, gdyż nie wpływają na zmianę stanu środków pieniężnych lub dotyczą innych obszarów działalności.
W pozycji tej ujmuje się zmianę stanu zobowiązań krótkoterminowych (i funduszy specjalnych), z wyłączeniem zmiany stanu zobowiązań z tytułu kredytów, pożyczek, krótkoterminowych dłużnych papierów wartościowych, zobowiązań wekslowych oraz innych zobowiązań finansowych. Wykorzystane kredyty kupieckie (tj. zobowiązania handlowe o odroczonym terminie płatności), także o terminie płatności powyżej roku (od dnia powstania zobowiązania), zalicza się do zobowiązań działalności operacyjnej. Wzrost zobowiązań wykazuje się ze znakiem plus, a zmniejszenie ze znakiem minus.
Nie uwzględnia się zmian stanu zobowiązań dotyczących działalności inwestycyjnej, finansowej ani operacji lub zdarzeń niepieniężnych, jak np. zamiany zobowiązań dotyczących działalności operacyjnej na kapitał (fundusz) własny czy zmiany stanu zobowiązań z tytułu podatku dochodowego odnoszonych bezpośrednio na kapitał (fundusz) własny (np. błąd podstawowy).
Jeśli istnieje różnica między zmianą stanu tej pozycji wykazaną w rachunku przepływów pieniężnych oraz w bilansie, to przyczynę powstania różnicy wyjaśnia się w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień.
W zmianie stanu funduszy specjalnych nie ujmuje się między innymi zmiany stanu spowodowanej odpisem z zysku na zasilenie zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz na zadeklarowane, lecz nie wypłacone nagrody z zysku.
9. Zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych
W tej części bardzo cenny jest przejrzysty podział na poszczególne kategorie rozliczeń międzyokresowych, z uwzględnieniem tych transakcji, które nie wymagają korekty.
W jednostce mogą wystąpić długo- i krótkoterminowe:
a) rozliczenia międzyokresowe dotyczące kosztów i obciążeń przyszłych okresów (w tym czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów oraz inne rozliczenia międzyokresowe),
b) rozliczenia międzyokresowe przychodów.
Zmianę stanu tych rozliczeń wykazuje się w rachunku przepływów pieniężnych w kwocie łącznej, przy czym:
ad a)
• Wzrost stanu, oznaczający zwiększenie zaangażowania środków pieniężnych i ich ekwiwalentów – wykazuje się ze znakiem minus.
• Zmniejszenie stanu, wiążące się z dokonaniem rozliczenia z wynikiem finansowym netto – bez poniesienia wydatku, wykazuje się ze znakiem plus.
Nie wykazuje się w zmianie stanu rozliczeń międzyokresowych np. zmiany rozliczeń czynnych z tytułu odroczonego podatku dochodowego odnoszonego bezpośrednio na kapitał (fundusz) własny;
ad b)
Wykazuje się: wzrost stanu – ze znakiem plus, natomiast zmniejszenie – ze znakiem minus.
Nie wykazuje się w szczególności: zmiany stanu ujemnej wartości firmy w roku jej powstania, wartości darowizn niepieniężnych otrzymanych w postaci składników aktywów trwałych, a także wartości dotacji – w roku ich otrzymania.
Jeżeli istnieją różnice między łączną sumą czynnych rozliczeń międzyokresowych oraz rozliczeń międzyokresowych przychodów wykazanych w rachunku przepływów pieniężnych oraz w bilansie, to przyczyny powstania różnicy wyjaśnia się w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień.
10. Inne korekty
Na zakończenie korekt Standard podaje przykłady zdarzeń, które muszą zostać uwzględnione, aby doprowadzić wynik finansowy do kwoty przepływów z działalności operacyjnej, natomiast nie zostały zaklasyfikowane do typowych korekt wymienionych w układzie sprawozdania.
W tej pozycji wykazuje się inne niż uprzednio omówione korekty wyniku finansowego netto (poz. 1–9) z tytułu operacji lub zdarzeń niepieniężnych dotyczących działalności operacyjnej, między innymi:
– niepieniężne straty losowe w składnikach działalności inwestycyjnej (plus),
– niepieniężne zyski losowe w składnikach działalności inwestycyjnej (minus),
– dotacje w roku ich otrzymania, jeżeli zostały w całości, z pominięciem rozliczeń międzyokresowych przychodów, odniesione na wynik finansowy bieżącego okresu (minus),
– umorzenie zaciągniętych kredytów, pożyczek i innych zobowiązań finansowych (minus),
– umorzenie udzielonych pożyczek (plus).
Metoda bezpośrednia sporządzania rachunku
Wśród wskazówek dotyczących metody bezpośredniej jest wiele przykładów kategorii, które należy ująć jako poszczególne wpływy lub wydatki.
I. Wpływy
1. Sprzedaż
W tej pozycji ujmuje się wpływy, a więc efektywną zapłatę z tytułu sprzedaży wyrobów, towarów, usług i materiałów, a także otrzymane z tych tytułów zaliczki. Wpływy te wykazuje się łącznie ze stanowiącym ich część należnym podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednostka dostarcza towary lub świadczy usługi zwolnione od podatku lub opodatkowane zerową stawką podatku od towarów i usług, wykazuje wpływy w kwocie otrzymanej.
2. Inne wpływy z działalności operacyjnej
W tej pozycji wykazuje się inne – niż z tytułu sprzedaży wyrobów, materiałów, surowców, towarów i usług – wpływy dotyczące działalności operacyjnej, np. wpływy z tytułu honorariów, praw autorskich, opłat, otrzymane przy zapłacie należności operacyjnych odsetki za zwłokę, odsetki otrzymane od lokat bankowych złożonych na okres do 3 miesięcy włącznie, a także wpływy z tytułu VAT z działalności inwestycyjnej oraz wpływy z tytułu bezpośredniego zwrotu VAT otrzymane z urzędu skarbowego.
II. Wydatki
1. Dostawy i usługi
W tej pozycji ujmuje się wydatki na zakup materiałów, surowców, energii, towarów, usług obcych oraz zaliczki na poczet tych zakupów, łącznie z naliczonym podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednostka zakupuje towary lub świadczy usługi zwolnione od podatku lub opodatkowane zerową stawką podatku od towarów i usług, wykazuje wydatki w kwocie zapłaconej.
2. Wynagrodzenia netto
W tej pozycji wykazuje się wydatki z tytułu wynagrodzeń za pracę, w tym także umów o dzieło i zlecenia, agencyjnej oraz zaliczki na wynagrodzenia wypłacone w pieniądzu – pomniejszone o obciążające pracowników składki na ubezpieczenia społeczne, podatek dochodowy oraz inne potrącenia.
Oznacza to, że wszelkie wynagrodzenia w tej pozycji należy wykazać w kwocie netto, czyli w wartości rzeczywistej wypłaty.
3. Ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz inne świadczenia
W tej pozycji ujmuje się w szczególności przekazane na rachunek ZUS składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, pokrywane zarówno przez pracowników, jak i pracodawcę, a także wypłaty innych świadczeń pieniężnych na rzecz pracowników.
Należy tu wykazać rzeczywiście dokonane przez pracodawcę wpłaty na powyższe tytuły, bez względu na to, kogo one obciążają. Nie wykazuje się kwot naliczonych, lecz nie wypłaconych.
4. Podatki i opłaty o charakterze publicznoprawnym
Ta pozycja służy wykazaniu płatności z tytułu podatków, ceł i opłat, takich jak podatek akcyzowy, od nieruchomości, środków transportowych i inne lokalne, podatek dochodowy od osób prawnych i fizycznych, wydatki z tytułu opłat skarbowych, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów, ochronę środowiska, produktowe, na rzecz PFRON.
Nie ujmuje się w tej pozycji podatku od towarów i usług (z wyjątkiem wpłat VAT do urzędu skarbowego) oraz wpłat z zysku.
5. Inne wydatki operacyjne
W tej pozycji wykazuje się wydatki nieujęte w pozycjach od 1 do 4, jak np. wydatki na podróże służbowe, wydatki z tytułu odsetek za zwłokę od zobowiązań dotyczących działalności operacyjnej, kar, wpłat kaucji, ubezpieczeń rzeczowych i osobowych, opłaty notarialne, sądowe, wypłaty ryczałtów za używanie prywatnych pojazdów do celów służbowych, odszkodowania powypadkowe, zasiłki płatne w ciężar ubezpieczeń, odprawy pośmiertne, ekwiwalenty wypłacane pracownikom z tytułu używania własnej odzieży, narzędzi, wypłaty świadczeń urlopowych, gdy jednostka nie tworzy ZFŚS, darowizny środków pieniężnych, a także wypłacone, nierozliczone zaliczki, wydatki z tytułu podatku od towarów i usług z działalności inwestycyjnej.
Przepływy środków pieniężnych z działalności inwestycyjnej jednostki metodą bezpośrednią
W ramach opisu poszczególnych kategorii działalności inwestycyjnej i finansowej znajdują się szczegółowe opisy wykazywanych tam zdarzeń wraz z przykładami. W ramach przepływów środków pieniężnych z działalności inwestycyjnej należy wykazać:
I. Wpływy
1. Zbycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych
W tej pozycji wykazuje się wpływy ze sprzedaży składników wartości niematerialnych i prawnych oraz składników rzeczowych aktywów trwałych, bez podatku od towarów i usług.
Do pozycji tej nie kwalifikuje się zwrotu zaliczek na poczet zakupu wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych; zwrot zaliczek wykazuje się w pozycji 4 „Inne wpływy inwestycyjne”.
2. Zbycie inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne
W tej pozycji ujmuje się wpływy ze sprzedaży nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zakwalifikowane zostały do inwestycji. Wpływy te podaje się bez podatku od towarów i usług.
3. Z aktywów finansowych, w tym:
a) w jednostkach powiązanych, to jest jednostkach odpowiadających definicji zawartej w ustawie; jeżeli wpływy są istotne, zaleca się podział tej pozycji odpowiednio do pkt b);
b) w pozostałych jednostkach z tytułu:
– zbycia aktywów finansowych, to jest wpływu ze sprzedaży długo- i krótkoterminowych aktywów finansowych, jak np. z udziałów i akcji obcych jednostek, papierów wartościowych oraz innych aktywów finansowych, niezaliczonych do ekwiwalentów środków pieniężnych,
– dywidend i udziałów w zyskach innych jednostek, w tym także wpływu zaliczek otrzymanych na poczet dywidendy,
– spłaty udzielonych pożyczek długoterminowych, to jest wpływu z tytułu spłaty pożyczek udzielonych na okres dłuższy niż rok (od dnia ich udzielenia),
– odsetek – obejmują wpływy z tytułu odsetek otrzymanych przez jednostkę od udzielonych pożyczek, od lokat oraz inne pieniężne korzyści z posiadania przez jednostkę aktywów finansowych, z wyjątkiem wpływów wykazanych w pozycji „Dywidendy i udziały w zyskach”. Celowe jest zaliczanie do działalności inwestycyjnej wyłącznie odsetek od lokat pieniężnych dokonywanych na okres dłuższy niż 3 miesiące; odsetki od lokat dokonanych na okres krótszy zalicza się do działalności operacyjnej,
– innych wpływów z aktywów finansowych – obejmują wpływy z tytułu aktywów finansowych niewykazane w poprzednich pozycjach.
4. Inne wpływy inwestycyjne
Pozycja ta obejmuje wszystkie wpływy dotyczące działalności inwestycyjnej, a nieujęte we wcześniejszych pozycjach przepływów z tej działalności. Są to np. wpływy z najmu, inwestycji w nieruchomości, ze sprzedaży innych niż aktywa finansowe inwestycji krótkoterminowych, zwrot zaliczek udzielonych na poczet zakupu składników działalności inwestycyjnej, wpływy środków pieniężnych z tytułu przejęcia innej jednostki, spłata udzielonej pożyczki krótkoterminowej.
II. Wydatki
1. Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych
W tej pozycji wykazuje się wydatki na nabycie składników wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych, jednak bez podlegającego odliczeniu naliczonego podatku od towarów i usług. W skład tej pozycji wchodzą wszelkie wydatki na zakup, w tym podatek od czynności cywilnoprawnych, niepodlegający odliczeniu podatek akcyzowy oraz od towarów i usług, opłaty notarialne. Wyjaśnienia te dotyczą odpowiednio poz. 2 i 3 wydatków działalności inwestycyjnej.
W pozycji nie ujmuje się zaliczek udzielonych na poczet zakupu wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych; są one wykazywane w pozycji 4 „Inne wydatki inwestycyjne”.
Jeżeli jednak kwota zaliczki jest znaczna, prawdopodobieństwo faktycznego nabycia duże, a termin realizacji krótki – można wydatek na zaliczkę wykazać w pozycji dotyczącej nabycia składników aktywów jednostki. Fakt taki wymaga ujawnienia w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień wraz z podaniem kwoty zaliczki i terminu realizacji zakupu.
2. Inwestycje w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne
W tej pozycji podaje się wydatki na nabycie nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych, zaliczanych do inwestycji, bez podatku od towarów i usług. Zasady wykazywania w rachunku przepływów pieniężnych zaliczek na zakup wartości niematerialnych i prawnych zamieszczone w pkt 1 stosuje się odpowiednio.
Jeżeli jednostka buduje we własnym zakresie budynek lub budowlę zaliczane do inwestycji, to związane z tym wydatki wykazuje w poz. 1. Oddanie budynku lub budowli do używania nie znajduje odzwierciedlenia w rachunku przepływów pieniężnych.
3. Na aktywa finansowe, w tym:
a) w jednostkach powiązanych – to jest jednostkach odpowiadających definicji zawartej w ustawie; jeżeli wydatki są istotne, zaleca się podział tej pozycji odpowiednio do pkt b);
b) w pozostałych jednostkach z tytułu:
– nabycia aktywów finansowych – to jest wydatkowania środków pieniężnych na nabycie udziałów i akcji jednostek, papierów wartościowych oraz innych aktywów finansowych, niezaliczonych do ekwiwalentów środków pieniężnych,
– udzielania pożyczek długoterminowych na okres dłuższy niż rok (od dnia ich udzielenia).
4. Inne wydatki inwestycyjne
Obejmują one wydatki działalności inwestycyjnej nieujęte we wcześniej omówionych pozycjach, jak np. udzielone pożyczki krótkoterminowe, wydatki na zakup innych niż aktywa finansowe inwestycji krótkoterminowych czy zaliczki na zakup rzeczowych aktywów trwałych, wartości niematerialnych i prawnych lub inwestycji w nieruchomości, a także wydatki związane ze sprzedażą rzeczowych aktywów trwałych oraz inwestycji w nieruchomości obciążające jednostkę.
Odzwierciedlenie działalności finansowej w przedsiębiorstwie
W ramach tej działalności należy wykazać:
I. Wpływy
1. Wpływy netto z wydania udziałów (emisji akcji) i innych instrumentów kapitałowych oraz dopłat do kapitału
W tej pozycji wykazuje się efektywne wpływy z tytułu powiększenia kapitału (funduszu) własnego poprzez wydanie udziałów (emisję akcji) i innych instrumentów kapitałowych, także gdy nie nastąpiła jeszcze rejestracja podwyższenia kapitału (funduszu) w rejestrze sądowym, oraz wpływy z dopłat do tego kapitału (funduszu), po zmniejszeniu o wydatki poniesione w związku z wydaniem udziałów (akcji). Wpływy te wykazuje się łącznie z innymi wpływami z emisji (np. odsetkami).
Jeżeli jednostka poniosła w danym okresie wydatki w związku z emisją, a nie nastąpiły jeszcze wpływy z wydania udziałów (akcji), to wydatki takie wykazuje się w pozycji 9 „Inne wydatki finansowe”.
W tej pozycji nie ujmuje się powiększenia kapitału (funduszu) własnego z tytułu:
– deklarowania zakupu akcji, jednak bez wniesienia wpłat (wniesienie wpłat w okresie następnym lub w okresach następnych wykazuje się w tej pozycji rachunku jako wpływ),
– wniesienia wkładów niepieniężnych,
– przeszacowania składników aktywów trwałych,
– zatrzymania zysku w jednostce, np. drogą zasilenia kapitału zapasowego.
2. Kredyty i pożyczki
Ujmuje się tu wpływy z tytułu otrzymanych:
a) kredytów długo- i krótkoterminowych, i to wykorzystanych na cele działalności zarówno operacyjnej, jak i inwestycyjnej,
b) pożyczek długo- i krótkoterminowych (jak wyżej).
Wykorzystanie kredytu w rachunku bieżącym oraz w linii kredytowej wykazuje się w rachunku przepływów pieniężnych per saldo.
Jeżeli bank w momencie postawienia kredytu do dyspozycji potrącił prowizję i część odsetek, to odpowiednio niższa będzie suma efektywnie wykorzystanego kredytu.
3. Emisja dłużnych papierów wartościowych
W tej pozycji podaje się wpływy z emisji przez jednostkę obligacji własnych, innych dłużnych papierów wartościowych oraz instrumentów kapitałowych, zarówno długo-, jak i krótkoterminowych.
Wpływy wykazuje się po ich zmniejszeniu o wydatki związane z emisją.
4. Inne wpływy finansowe
Wykazuje się tu dotyczące działalności finansowej wpływy nieujęte w pozycjach 1–3, jak np. otrzymane dotacje (bez względu na ich cel – jako bezzwrotne pozyskanie obcego źródła finansowania) w roku ich otrzymania.
II. Wydatki
1. Nabycie udziałów (akcji) własnych
W tej pozycji ujmuje się wydatki spowodowane obniżeniem kapitału, z tytułu wykupu akcji lub udziałów własnych, bez względu na cel wykupu (umorzenie, odsprzedaż, przejęcie innej jednostki) i zwrot dopłat do kapitału.
2. Dywidendy i inne wypłaty na rzecz właścicieli
W tej pozycji wykazuje się wydatki spowodowane wypłatą dywidendy z zysku, w tym także zaliczkowej, udziały w zysku oraz wpłaty z zysku (w przedsiębiorstwach państwowych i jednoosobowych spółkach Skarbu Państwa).
3. Inne niż wypłaty na rzecz właścicieli wydatki z tytułu podziału zysku
W tej pozycji podaje się m.in. wypłaty nagród z zysku, wypłaty tantiem oraz wydatki z zysku na inne cele (np. społeczne).
4. Spłaty kredytów i pożyczek
W tej pozycji wykazuje się wydatki na spłatę rat kapitału (bez odsetek i prowizji):
a) kredytów długo- i krótkoterminowych,
b) pożyczek długo- i krótkoterminowych.
Kredyty w rachunku bieżącym oraz w linii kredytowej – jak to wskazano – ujmuje się w rachunku przepływów pieniężnych per saldo.
Spłatę kredytów i pożyczek zaciągniętych w walutach obcych wykazuje się łącznie ze zrealizowanymi różnicami kursowymi (zarówno dodatnimi, jak i ujemnymi).
5. Wykup dłużnych papierów wartościowych
W tej pozycji ujmuje się wydatki na wykup wyemitowanych przez jednostkę obligacji własnych, innych dłużnych papierów wartościowych oraz z rozliczenia instrumentów kapitałowych, zarówno długo- jak i krótkoterminowych, bez odsetek.
6. Z tytułu innych zobowiązań finansowych
Wykazuje się tu wydatki na spłatę zobowiązań finansowych, nieujętych w pozycjach 1–5 oraz 7 i 8 przepływów z tej działalności, np. wydatki na wykup weksli.
7. Płatności zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowego
Pozycja służy do wykazania wydatków na spłatę zobowiązań z tytułu leasingu finansowego, to jest rat kapitałowych, bez odsetek i prowizji, które wykazuje się w pozycji C.II.8. Spłatę zadłużenia w walutach obcych wykazuje się łącznie ze zrealizowanymi różnicami kursowymi (zarówno dodatnimi, jak i ujemnymi).
8. Odsetki
W tej pozycji podaje się kwotę zapłaconych odsetek od zaciągniętych kredytów, pożyczek, dłużnych papierów wartościowych i zobowiązań z tytułu leasingu finansowego, a także zapłacone prowizje bankowe, opłaty dodatkowe, jeżeli dotyczą działalności finansowej.
9. Inne wydatki finansowe
W tej pozycji wykazuje się wydatki dotyczące działalności finansowej, nieujęte we wcześniej wymienionych pozycjach, np. wydatki na pokrycie zobowiązań wywołanych udzieleniem gwarancji finansowych, wydatki z tytułu kosztów emisji, w przypadku gdy nie nastąpiły jeszcze wpływy z wydania udziałów (akcji).
Ważne są wyjaśnienia, które dotyczą kategorii zmiany stanu środków pieniężnych, gdyż przyzwyczailiśmy się (przed nowelizacją ustawy o rachunkowości), że jest to kwota równa bilansowej zmianie stanu środków pieniężnych, tymczasem teraz, gdy bilansowa kategoria środków pieniężnych może różnić się od tej samej kategorii zdefiniowanej na potrzeby rachunku przepływów pieniężnych, mogą to być różne kwoty. Dodatkowa różnica może wynikać z naliczenia różnic kursowych od środków pieniężnych, co szczegółowo wyjaśnia Standard.
Jeżeli treść pozycji „środki pieniężne” w rachunku przepływów pieniężnych i w bilansie jest taka sama, to pozycje D i E są identyczne. Jeśli treść pozycji „środki pieniężne” jest inna na potrzeby rachunku przepływów pieniężnych i bilansowych lub w przypadku wystąpienia w jednostce na koniec okresu objętego sprawozdaniem różnic kursowych od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach walutowych i w kasie, pozycje D i E się różnią. Zachodzi wtedy konieczność wyjaśnienia tych różnic w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień.
Informacja o wpływie, jaki na zmianę stanu środków pieniężnych wywarły różnice kursowe ustalone na dzień bilansowy od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach walutowych i w kasie, stanowi wskazówkę, jakie kwoty staną się realnymi środkami pieniężnymi dopiero w momencie realizacji zdarzenia.
Ostatnim elementem wymienianym w rachunku przepływów pieniężnych jest kategoria środków pieniężnych o ograniczonej możliwości dysponowania, którą należy wyodrębnić ze wszystkich środków pieniężnych.
Środki pieniężne, którymi jednostka może dysponować jedynie w ograniczonym stopniu (mimo że są one w jej posiadaniu), są to środki, które nie mogą być dowolnie przez nią wykorzystane. Uzasadnia to ujawnianie w rachunku przepływów pieniężnych kwot zablokowanych na rachunkach bankowych (np. w celu zabezpieczenia operacji, blokady zabezpieczające kredyty i pożyczki lub inne kontrakty finansowe, środki zakładowego funduszu świadczeń socjalnych).
Umownie przyjmuje się, że w omawianej pozycji wykazuje się środki pieniężne, którymi można dysponować dłużej niż przez 3 miesiące od dnia bilansowego.
Cennym dodatkiem do Standardu są aneksy zawierające przykłady sporządzania zarówno jednostkowego, jak i skonsolidowanego rachunku przepływów pieniężnych.
Agnieszka Tłaczała
Autorka jest pracownikiem naukowym Katedry Finansów Przedsiębiorstwa w SGH w Warszawie

Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie opublikowania go w piśmie.
S2pXSLTransformator::missingFileError :: Plik z szablonem XSL /htdocs/e-podatnik.pl/epodatnik/xml/spisy_tresci_czasopism/doradca_podatnika/633.xml NIE ISTNIEJE !!!
Hotelarz    Rynek Turystyczny     Restauracja    Polski Jubiler
Wydawnictwo TRENDY | Polskie Wydawnictwa Specjalistyczne ProMedia



Zapoznaj się z naszym portalem pisma branżowego Rynek Turystyczny