Doradca Podatnika 02/2007 VAT

Bogactwo obrotu gospodarczego obfituje w różnego rodzaju przypadki, gdy nabywca towarów i usług dokonuje zapłaty całości lub części należnej ceny przed otrzymaniem świadczenia. Zdarzenie takie wywołuje skutki podatkowe w zakresie VAT.

Jednocześnie pojawia się wiele problemów i wątpliwości, choćby dotyczących realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego. Podstawowym uprawnieniem podatnika w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawy o VAT) w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT określonemu w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT (z zastrzeżeniem regulacji wyrażonych art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124) przysługuje uprawnienie do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego - wynikającego z dokonanego nabycia towarów i usług. Tym samym powołana norma wyraża wspomniane fundamentalne uprawnienie podatnika w zakresie opodatkowania VAT.

Z uwagi jednak na literalne brzmienie przytoczonego przepisu nierzadko powstaje wątpliwość, czy podatnikowi przysługuje uprawnienie do dokonania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokonania zapłaty zaliczki, zadatku, raty lub przedpłaty na poczet dostawy towarów, świadczenia usług lub wykonania innej, określonej art. 5 ust. 1 ustawy o VAT czynności podlegającej opodatkowaniu.

Odpowiadając, warto wskazać na art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, który ustala podstawę określenia wartości podatku naliczonego. Otóż, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem regulacji art. 86 ust. 3-7) stanowi suma kwot podatku określonego na fakturach otrzymanych przez podatnika:

• z tytułu nabycia towarów i usług,
• potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
• od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

Przytoczona norma wskazuje zatem rozwiązanie, w myśl którego kwota podatku wykazanego na fakturze otrzymanej przez podatnika, a potwierdzającej dokonanie przedpłaty, raty, zadatku lub zaliczki stanowi dla podatnika podatek naliczony, ale - co szczególnie istotne - jedynie w sytuacji, w której zapłata tej kwoty wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego.


Tym samym, omawiając przedmiotowe zagadnienie, należy odnieść się także do przepisów ustalających zasady powstawania obowiązku podatkowego w zakresie odnoszącym się do otrzymanych zadatków, zaliczek, rat lub przedpłat.


Należy także dodać, iż podatnik, który przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymał zadatek, zaliczkę, ratę lub przedpłatę, stosownie do brzmienia § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. jest zobowiązany do wystawienia faktury nie później niż w terminie siedmiu dni od dnia jej otrzymania. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT (z zastrzeżeniem regulacji wskazanych art. 86 ust. 2-4, 11, 12, 16 i 18) uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, przy czym - jeśli podatnik nie dokonał obniżenia podatku w tym okresie - może obniżyć kwotę podatku w deklaracji rozliczeniowej za następny okres (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

Odrębną kwestię w zakresie omawianej problematyki stanowi uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego związanego z zaliczką na poczet wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi także kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Zasadą wynikającą z art. 20 ust. 5 ustawy o VAT jest, iż obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów powstaje z upływem 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, przy czym, zgodnie z art. 20 ust. 6 ustawy o VAT, jeżeli przed tym terminem podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Niemniej dla omawianego zagadnienia kluczowy jest art. 20 ust. 7 ustawy o VAT.

Otóż, norma ta stanowi, iż przepis ustalający moment powstania obowiązku podatkowego w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów z chwilą wystawienia faktury (zgodnie z art. 20 ust. 6 ustawy o VAT) znajduje zastosowanie także w stosunku do faktur wystawianych przez podatnika podatku od wartości dodanej, potwierdzających otrzymanie przez niego od podatnika całości lub części należności przed dokonaniem dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju.

Zatem, nawiązując do art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT w związku z brzmieniem powołanej normy ustalającej moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu zaliczki na poczet wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, należy stwierdzić, iż podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokonania zapłaty zaliczki na poczet wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli podatnik podatku od wartości dodanej wystawił stosowną fakturę dokumentującą otrzymanie zaliczki, bowiem wystawienie faktury przed terminem określonym art. 20 ust. 5 ustawy o VAT (patrz wyżej) stanowi podstawę dla powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

---

Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie opublikowania go w piśmie.