|
||||||||
|
||||||||
Zobacz także
|
Korekta deklaracji podatkowejKrzysztof Biernacki Autor jest pracownikiem naukowym Katedry Finansów Akademii Ekonomicznej we Wrocławiu, specjalistą ds. podatków w Koksztys Kancelaria Prawa Gospodarczego z siedzibą we Wrocławiu Zniesienie obowiązku składania okresowych deklaracji z tytułu podatków dochodowych, wbrew założeniom, może okazać się dla podatników znacznym utrudnieniem. W przypadku bowiem wpłacenia zawyżonego zobowiązania podatkowego będzie można wprawdzie stosować zasady dotyczące nadpłaty, lecz brak możliwości skorygowania deklaracji z pewnością znacznie skomplikuje udokumentowanie jej powstania. Polski system podatkowy opiera się w znacznej mierze na zasadzie samoobliczenia podatku. Oznacza to, iż obowiązek i ryzyko prawidłowego określenia podatku do zapłaty spoczywa na podatniku. Organ podatkowy pełni tylko funkcję kontrolną, weryfikując poprawność naliczenia podatku i terminowość jego zapłaty. W tak określonym stanie prawnym ustawodawca dał podatnikowi możliwość weryfikacji swojego stanowiska w sytuacji, gdyby ten błędnie obliczył wartość podatku lub zaliczki, w formie tzw. korekty deklaracji podatkowej. Powszechnie przyjmuje się, iż skuteczne złożenie korekty podatkowej nakłada na podatnika obowiązek zapłaty podatku wykazanego w korekcie wraz z odsetkami za opóźnienie oraz uwalnia go od ewentualnej odpowiedzialności karnej skarbowej. Istotnym problemem jest jednak precyzyjne określenie, kiedy dana korekta jest "skuteczna" w świetle obowiązujących przepisów podatkowych. Ustawodawca, dokonując w tym zakresie ciągłych zmian, znacznie utrudnia jednoznaczną odpowiedź na tak postawione pytanie, co jest szczególnie widoczne na gruncie podatku od towarów i usług. Ponadto zniesienie obowiązku składania deklaracji podatkowych w podatkach dochodowych od 1 stycznia br. znacznie komplikuje ochronę podatnika poprzez złożenie korekty, gdyż trudno korygować coś, co uprzednio nie zostało złożone. Ordynacja podatkowa Ogólną zasadę uprawniającą podatnika do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji przewiduje art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej (dalej: o.p.). Korekta taka następuje przez złożenie deklaracji korygującej wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 o.p.). Prawo do złożenia korekty ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli skarbowej w zakresie nimi objętym, a po ich zakończeniu przysługuje nadal w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Zawieszenie prawa do korekty dotyczy także wspólnika spółki cywilnej, jeżeli kontrola dotyczy działalności tej spółki (patrz: wyrok WSA z 25 czerwca 2003 r., sygn. akt I SA/Wr 852/01). Podatnik może dokonywać wielokrotnych korekt deklaracji poprzez złożenie korekty odnoszącej się do uprzednio złożonej korekty. Wiążąca zarówno dla organu podatkowego, jak i dla podatnika jest ostatnia skutecznie złożona korekta. Złożenie korekty z wykazanym podatkiem do zapłaty w wartości większej niż uprzednio wykazana nakłada obowiązek zapłaty różnicy wraz z odsetkami za zwłokę. Jednocześnie, zgodnie z obowiązującym od 1 września 2005 r. art. 16a kodeksu karnego skarbowego (dalej: k.k.s.), nie podlega karze za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe ten, kto złożył prawnie skuteczną w rozumieniu Ordynacji podatkowej korektę deklaracji podatkowej wraz z uzasadnieniem przyczyny korekty i w całości uiścił, niezwłocznie lub w terminie wyznaczonym przez uprawniony organ, należność publicznoprawną uszczuploną lub narażoną na uszczuplenie. Przepis ten obecnie jednoznacznie wskazuje na brak konsekwencji karnych skarbowych wobec podatnika, który złożył korektę deklaracji podatkowej. Vat Wartość zadeklarowanego podatku od towarów i usług przyjmuje się w kwocie wynikającej ze złożonej przez podatnika deklaracji (art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, dalej: ustawy o VAT). Obok przypadków, kiedy podatnik błędnie obliczy podatek i następnie skoryguje jego wartość w złożonej korekcie, przepisy ustawy wprost wymieniają okoliczności, kiedy złożenie korekty jest obowiązkowe. Wśród najważniejszych wymienić należy:
Najwięcej wątpliwości wzbudza wprowadzony od początku 2005 r. art. 81b § 3 o.p., zgodnie z którym nie przysługuje podatnikowi po zakończeniu kontroli podatkowej prawo do złożenia korekty deklaracji podatkowej. Literalna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że bezskuteczna jest korekta deklaracji w VAT złożona po zakończeniu kontroli podatkowej bez względu na fakt, czy organ kontrolny odmiennie określił zobowiązanie podatkowe, czy potwierdził rozliczenie dokonane przez podatnika. Częściowo problemy stosowania tego przepisu rozwiał Minister Finansów, który stwierdził, że podatnikowi przysługuje prawo do złożenia korekty deklaracji w VAT po przeprowadzonej kontroli podatkowej, jeżeli nie wykazała ona żadnych zaniedbań w badanym zakresie (pismo z 8 sierpnia 2005 r., sygn. SP1/618/8012-110-2024/05/EB). W praktyce dalej nie do końca wiadomo, jaki zakres nieprawidłowości ujawniony podczas kontroli w okresie rozliczeniowym uniemożliwia złożenie korekty. Jeżeli podatnik dokonuje wiele różnych transakcji w sprawdzanym okresie, a tylko niektóre czynności zostały błędnie rozliczone i skutkowało to wydaniem decyzji pokontrolnej, w opinii organów podatkowych podatnik nie ma prawa złożyć korekty deklaracji nawet wówczas, gdy koryguje transakcje poprawnie uprzednio zaewidencjonowane (por. postanowienie Naczelnika III Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z 21 lutego 2006 r., sygn. 1473/WV/443/420/282/2005/HZ). PRZYKŁAD W przypadku niezastosowania stawki 0-proc. przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, jeżeli podatnik na dzień składania deklaracji nie posiada wymaganych przez art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT dokumentów. Otrzymanie ich po wydaniu przez organ podatkowy decyzji co do innych błędów tego miesiąca rozliczeniowego uniemożliwia podatnikowi dokonanie korekty w zakresie zastosowania stawki preferencyjnej. Jedynym wówczas rozwiązaniem jest wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 o.p., jeżeli potraktujemy otrzymane dokumenty jako nowe okoliczności faktyczne nieznane organowi w dniu wydania decyzji. Podatki dochodowe Od 1 stycznia 2007 r. ustawodawca zrezygnował z obowiązku składania okresowych deklaracji w podatkach dochodowych, mimo pozostawienia obowiązku wpłacania zaliczek na podatek. Pozostały tylko deklaracje roczne, podsumowujące przychody i koszty oraz określające podatek i jego wysokość do zapłaty z uwzględnieniem wpłaconych zaliczek. W dotychczasowej praktyce korekta deklaracji w podatkach dochodowych nie sprawiała większych kłopotów praktycznych. Stosowany wprost art. 81b § 1 o.p. pozwalał do końca ubiegłego roku zawsze korygować deklaracje przed wszczęciem kontroli, natomiast po kontroli tylko w zakresie, w jakim nie stwierdzono u podatnika nieprawidłowości. WAŻNE Odstąpienie od obowiązku składania deklaracji w praktyce prowadzić może do pogorszenia sytuacji prawnej podatnika. Przede wszystkim będzie on musiał sporządzać dokument wewnętrzny, w którym określi wysokość przychodów, kosztów ich uzyskania z uwzględnieniem wydatków niestanowiących takich kosztów, oraz obliczyć podatek do zapłaty. Taki dokument, w praktyce w znacznej mierze pokrywający się z treścią dotychczasowych deklaracji podatkowych, stanowić będzie podstawę zapłaty podatku. W tym miejscu wskazać należy, że ewentualne złożenie takiej "deklaracji" przez podatnika do organu podatkowego nie będzie niosło ze sobą żadnych konsekwencji prawnych. W szczególności podatnik nie będzie mógł wprost powoływać się na tak złożone dokumenty w trakcie ewentualnej kontroli podatkowej. Brak obowiązku złożenia deklaracji podatkowej nie będzie rodził znacznych problemów w przypadku konieczności korekty uprzedniego zapłaconego podatku w wartości niższej niż należna. Podatnik może bowiem zapłacić podatek w terminie późniejszym wraz z odsetkami za zwłokę oraz złożyć wyjaśnienia do organu podatkowego w trybie art. 81 § 2 o.p. Przepis ten wprawdzie odnosi się do złożenia korekty wraz z uzasadnieniem, ale w przedmiotowym przypadku należy traktować zapłatę zaległości podatkowej jako swoistego rodzaju korektę, do której wyjaśnienia podatnika stanowić będą formę uzasadnienia przyczyn zapłaty dodatkowej kwoty podatku. Dużo trudniej będzie podatnikowi dokonać korekty w przypadku uprzedniego zawyżenia zobowiązania podatkowego. Sytuację taką traktować należy jako powstanie nadpłaty i jej zwrot uzależniony będzie od stosowania przepisów rozdziału 9 Ordynacji o nadpłacie, które ściśle wiążą się z koniecznością złożenia deklaracji. W szczególności przepisy te łączą powstanie nadpłaty ze złożeniem korekty deklaracji. Brak takiej korekty z pewnością nie będzie uniemożliwiał zwrotu nadpłaty, ale znacznie skomplikuje udokumentowanie jej powstania. WAŻNE Brak obowiązku składania okresowych deklaracji w podatkach dochodowych czyni niektóre przepisy Ordynacji bezprzedmiotowymi. Jako przykład wskazać można art. 274 o.p., który uprawnia organ podatkowy do dokonania tzw. samoistnej korekty złożonej deklaracji, jeżeli zawiera ona błędy rachunkowe lub inne oczywiste omyłki, a ostateczna wartość podatku do zapłaty nie zmieni się o kwotę większą niż 1000 zł od wartości zadeklarowanej. Dla organów podatkowych jedynym wyznacznikiem realizacji obowiązku podatkowego będzie wartość wpłaconej zaliczki. Ewentualne wątpliwości pojawiające się w trakcie roku podatkowego wyjaśniane będą bądź w drodze czynności sprawdzających poprzez wezwanie podatnika do złożenia wyjaśnień, bądź w drodze wszczętej kontroli przez organ podatkowy. Korekta deklaracji składana po kontroli skarbowej Znowelizowana w zeszłym roku ustawa o kontroli skarbowej (dalej: u.k.s.) umożliwia obecnie podatnikowi złożenie korekty deklaracji po przeprowadzonej kontroli skarbowej. Dodany art. 14c tej ustawy upoważnia podatnika do złożenia takiej korekty w terminie 14 dni od doręczenia mu protokołu kontroli. Jednocześnie zobowiązany jest on poinformować o tym organ kontroli skarbowej w terminie trzech dni od dnia złożenia takiej korekty. Należy podkreślić, że podatnikowi przysługuje to prawo nie od dnia zakończenia kontroli skarbowej, która zgodnie z art. 24 u.k.s. kończy się decyzją lub wynikiem kontroli, ale od dnia doręczenia protokołu dokumentującego przeprowadzone czynności. W konsekwencji umożliwia to podatnikom uniknięcie odpowiedzialności z tytułu błędnie prowadzonej ewidencji podatkowej w sytuacji, gdy zastosują się do oceny organu kontrolującego określonej w protokole kontroli poprzez złożenie korekty deklaracji za okres objęty tą kontrolą. Jest to o tyle łatwe, że protokół kontroli skarbowej zawiera ocenę prawną sprawy będącej przedmiotem kontroli (art. 31 ust. 1 u.k.s.). WARTO WIEDZIEĆ Warunkiem skuteczności korekty dokonanej przez podatnika po kontroli skarbowej nie jest jednoczesna zapłata podatku. Wystarczy w tym przypadku samo złożenie korekty wraz z pisemnym uzasadnieniem przyczyn jej złożenia. W tak określonym stanie prawnym powstaje wspomniany problem korekt w podatkach dochodowych. Wskazać należy, że 14-dniowy termin stosować się tutaj powinno do wpłacenia kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, a nie złożenia deklaracji. Działanie takie powinno być przez organ podatkowy traktowane jak złożenie korekty deklaracji w rozumieniu art. 14c u.k.s.. Przepisy u.k.s różnicują jednak skutki kontroli w zależności od organu, który ją prowadzi. Powyżej opisane zmiany stosuje się bowiem wyłącznie do kontroli skarbowej. Oznacza to, że wciąż aktualna pozostaje obecna niemożność dokonania korekty deklaracji za okres objęty postępowaniem podatkowym zakończonym decyzją w świetle przepisów art. 281-292 o.p., tj. wydaną przez urząd skarbowy po przeprowadzeniu przez niego kontroli u podatnika. Podstawa prawna
WARTO WIEDZIEĆ Ocena prawna w protokole po kontroli podatkowej Od 1 stycznia tego roku zmienione przepisy Ordynacji podatkowej nakładają na organy podatkowe przeprowadzające kontrolę u podatników - podobnie jak w przypadku kontroli skarbowej - obowiązek zamieszczenia w protokole pokontrolnym oceny prawnej sprawy będącej przedmiotem kontroli podatkowej (art. 290 § 2 pkt 6a Ordynacji podatkowej). Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie opublikowania go w piśmie.
|
S2pXSLTransformator::missingFileError :: Plik z szablonem XSL /htdocs/e-podatnik.pl/epodatnik/xml/spisy_tresci_czasopism/doradca_podatnika/633.xml NIE ISTNIEJE !!!
|
||||||
|
||||||||
