Doradca Podatnika 09/2007 VAT

Marek Piotrowski
prawnik,
doradca podatkowy

Rozwiązanie spółki cywilnej lub spółki prawa handlowego niemającej osobowości prawnej, a także zaprzestanie przez podatnika będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, które związane jest z obowiązkiem złożenia wniosku o wykreślenie podatnika z rejestru podatników VAT, skutkuje nałożeniem na takiego podatnika obowiązku opodatkowania towarów wyprodukowanych przez siebie oraz towarów nabytych, które nie stanowiły przedmiotu dostawy towarów.

Omówienie problematyki skutków likwidacji działalności gospodarczej należy rozpocząć od wskazania najważniejszych przepisów regulujących tę problematykę, tj. art. 14 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT).

Opodatkowaniu podlegają zatem towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, w przypadku: - rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej, - zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego (art. 14 ustawy o VAT).

 Tym samym powołana norma wskazuje na opodatkowanie towarów własnej produkcji oraz tych, które po nabyciu nie stanowiły przedmiotu dostawy, w sytuacji rozwiązania spółek osobowych (zarówno spółki cywilnej, jak i handlowej), a także w sytuacji zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu przez osoby fizyczne uznane za podatnika (w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT).

Jednocześnie warto wskazać na dwie sytuacje, które nie skutkują obowiązkiem opodatkowania towarów (art. 14 ust. 1 ustawy o VAT).




ZAPRZESTANIE WYKONYWANIA CZYNNOŚCI PODLEGAJĄCYCH OPODATKOWANIU PRZEZ OSOBĘ FIZYCZNĄ

O ile w przypadku spółki cywilnej oraz spółki handlowej niemającej osobowości prawnej przesłankę dla opodatkowania stanowi rozwiązanie spółki, a zatem zakończenie jej istnienia, o tyle w stosunku do uznanej za podatnika osoby fizycznej przesłanką taką jest zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, przez podatnika obowiązanego stosownie do art. 96 ust. 6 ustawy o VAT do zgłoszenia zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu naczelnikowi urzędu skarbowego (art. 14 ust. 1 ustawy o VAT).


Zgłoszenie zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT. Niemniej opodatkowaniu podlegają towary wskazane art. 14 ust. 1 ustawy o VAT, również jeżeli podatnik będący osobą fizyczną nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez okres 10 miesięcy.

W konsekwencji, w przypadku podatników będących osobami fizycznymi za przesłankę powodującą opodatkowanie towarów wytworzonych przez podatnika lub tych, które po nabyciu nie stanowiły przedmiotu dostawy, należy uznać zarówno zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, skutkujące obowiązkiem zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodnie z art. 96 ust. 6 ustawy o VAT, jak i faktyczne niewykonywanie przez podatnika czynności podlegających opodatkowaniu przez okres 10 miesięcy.

SPIS Z NATURY OBOWIĄZKIEM PODATNIKA

W przypadku rozwiązania spółki wskazanej art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, a także niewykonywania czynności podlegających opodatkowaniu przez okres 10 miesięcy przez podatnika będącego osobą fizyczną podatnicy są obowiązani do sporządzenia spisu z natury towarów.


Podatnicy są zarazem obowiązani do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni od dnia sporządzenia spisu z natury o dokonanym spisie oraz o ustalonej jego wartości i kwocie podatku należnego.

ODPOWIEDZIALNOŚĆ WSPÓLNIKÓW ZA ZOBOWIĄZANIA PODATKOWE

Warto wskazać na odpowiedzialność wspólników spółki cywilnej i wspólników osobowych spółek prawa handlowego za zobowiązania podatkowe spółki, w tym także za wykonanie spisu z natury związanego z rozwiązaniem spółki.

Opodatkowaniu podlegają towary wytworzone przez podatnika oraz te, które po nabyciu nie stanowiły przedmiotu dostawy towarów (z zastrzeżeniem wyłączeń opodatkowania ustalonych art. 14 ust. 2 i 4 ustawy o VAT). Spisu z natury dokonuje się na dzień rozwiązania spółki w terminie nie późniejszym niż 14 dni od dnia jej rozwiązania.


Wniosek taki znajduje oparcie w art. 115 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, w myśl którego wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej, niebędący akcjonariuszem, odpowiada całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań powstałych w okresie, gdy był on wspólnikiem.

Za zobowiązania podatkowe powstałe, na podstawie odrębnych przepisów, po rozwiązaniu spółki odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki.

OBOWIĄZEK PODATKOWY ORAZ PODSTAWA OPODATKOWANIA I ROZLICZENIE PODATKU

Dla rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu przez osobę fizyczną ustawodawca określił szczególny moment powstania obowiązku podatkowego (właściwy dla sytuacji określonej art. 14 ust. 1 ustawy o VAT).

Obowiązek podatkowy powstaje w dniu, w którym powinien być sporządzony spis z natury, nie później jednak niż 14 dnia, licząc od dnia rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Jednocześnie podstawą opodatkowania towarów będących przedmiotem spisu z natury, a zarazem podlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o VAT jest ich wartość ustalona zgodnie z art. 29 ust. 10 tej ustawy.

Podstawę opodatkowania stanowi cena nabycia towarów, a jeżeli cena nabycia nie istnieje, to koszt wytworzenia określony w momencie dostawy tych towarów.

Warto dodać, iż na gruncie ustawy o VAT przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających podatkowi od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zatem we wskazanej art. 14 ust. 1 lub 3 ustawy o VAT sytuacji podstawę opodatkowania stanowi w stosunku do towarów nabytych, które nie stanowiły przedmiotu dostawy, cena nabycia, natomiast w stosunku do towarów własnej produkcji koszt ich wytworzenia.

Omawiając problematykę opodatkowania towarów objętych sporządzonym spisem z natury, należy także powiedzieć, iż na podstawie art. 14 ust. 10 do rozliczenia podatku z tytułu towarów objętych spisem z natury ma zastosowanie art. 99 ustawy o VAT, określający zasady dokonywania rozliczeń z urzędem skarbowym z tytułu VAT.

Podatnik, który dokonał spisu z natury, obowiązany jest do złożenia właściwej deklaracji podatkowej, w której ujęty został podatek należny z tytułu dokonanego spisu z natury w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu tego spisu.

Jednocześnie warto również dodać, iż podatnik jest uprawniony do zwrotu różnicy podatku, jeżeli w rozliczeniu za okres, w którym z tytułu dokonanego spisu z natury powstał obowiązek podatkowy, występuje nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym (art. 14 ust. 9 ustawy o VAT).

Reasumując, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub spółki prawa handlowego niemającej osobowości prawnej, a także w razie zaprzestania przez podatnika będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, związanego z obowiązkiem złożenia wniosku o wykreślenie podatnika z rejestru podatników VAT (zgodnie z art. 96 ust. 6 ustawy o VAT) lub w przypadku niewykonywania przez takiego podatnika czynności podlegających opodatkowaniu przez okres 10 miesięcy podatnik obowiązany jest do opodatkowania towarów wyprodukowanych przez siebie oraz towarów nabytych, które nie stanowiły przedmiotu dostawy towarów.

Niemniej podkreślenia wymaga to, że obowiązku opodatkowania nie mają podatnicy korzystający ze zwolnienia podmiotowego od podatku, a także obowiązek taki nie jest związany z towarami, których nabycie nie uprawniało do odliczenia podatku naliczonego.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą, w której podatnik powinien sporządzić spis z natury, nie później jednak niż z upływem 14 dni od dnia rozwiązania spółki, wskazanej art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, lub zajścia sytuacji określonej art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Podstawę opodatkowania stanowi cena nabycia towarów, a w przypadku jej braku koszt ich wytworzenia. Rozliczenia podatku podatnik winien dokonać w deklaracji podatkowej.

Warto podkreślić, iż jeżeli w tej deklaracji podatnik wykazuje nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, to jest on uprawniony do jej zwrotu na zasadach ustalonych w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT.

Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie opublikowania go w piśmie.