Doradca Podatnika 19-20/2007 VAT

Marek Piotrowski
prawnik, doradca podatkowy

Utrata przez jednego ze wspólników spółki cywilnej, który jest podatnikiem VAT, prawa do zwolnienia podmiotowego pozostaje bez związku dla korzystania z tego prawa przez spółkę cywilną. Spółka cywilna jest bowiem odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a tym samym stanowi samodzielny podmiot praw i obowiązków wynikających z regulacji ustawy o podatku od towarów i usług.

Przez umowę spółki cywilnej wspólnicy zobowiązują się do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego poprzez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Powołana norma wyraża zatem istotę spółki cywilnej, traktowanej jako wspólne przedsięwzięcie wspólników. Jednak spółka cywilna nie może być uznana za osobę prawną, ponieważ tymi są wyłącznie Skarb Państwa, a także te jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowości prawną.

Przedsiębiorcą może być osoba fizyczna lub osoba prawna, a także jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną (art. 331 k.c.). Niemniej, zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą, przy czym za przedsiębiorców uznaje się wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej (art. 4 ust. 2).


Pomimo wskazanej podstawy prawnej dla istnienia w obrocie gospodarczym spółki cywilnej, odnosząc się do przedstawionego zagadnienia, należy powołać właściwe regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, a dotyczące uznania podmiotu za podatnika oraz ustalające zwolnienie podmiotowe od podatku, a także przyznające tzw. ulgę z tytułu zakupu kasy rejestrującej.

I tak, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą wyrażoną art. 15 ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tym samym literalne brzmienie powołanej regulacji wskazuje na podmiotową stronę podatnika, którym może być osoba fizyczna, osoba prawna bądź jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej.


W konsekwencji spółka cywilna będąca jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej jest w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług podatnikiem tego podatku, jeśli spełnione są wyrażone art. 15 ustawy przesłanki dla uznania podmiotu za podatnika.

REJESTRACJA SPÓŁKI CYWILNEJ JAKO PODATNIKA

Obligatoryjnym obowiązkiem każdego podatnika VAT (w rozumieniu art. 15 ustawy) jest złożenie właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu (określonej art. 5 ustawy), zgłoszenia rejestracyjnego. Jednocześnie z powyższego obowiązku wyłączone zostały podmioty zwolnione od podatku na mocy art. 113 ust. 1 lub 9, a także wykonujące czynności zwolnione od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 lub art. 82 ust. 3, które mogą złożyć zgłoszenie fakultatywnie.

Zatem spółka cywilna jako jednostka organizacyjna, której nie nadano osobowości prawnej, obowiązana jest do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług (stosownie do treści art. 96 ust. 1), o ile nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego (art. 113 ust. 1 lub 9) lub nie wykonuje czynności wskazanych art. 43 ust. 1 lub art. 82 ust. 3 czynności zwolnionych od podatku.


Tym samym powołane regulacje, ustalając obowiązek rejestracji podmiotu jako podatnika VAT, wskazują na odrębną podmiotowość na gruncie regulacji ustawy o VAT każdego zarejestrowanego podatnika.

ZWOLNIENIE PODMIOTOWE PODATNIKA BĘDĄCEGO SPÓŁKĄ CYWILNĄ

Ustawodawca w ustawie o VAT zwalnia od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10 000 euro, przy czym do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Jednocześnie art. 113 ust. 9 ustawy o VAT wskazuje, iż podatnik rozpoczynający wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty stanowiącej równowartość 10 000 euro, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 30 ust. 4, kwoty wyrażonej art. 113 ust. 8 ustawy o VAT.

Tym samym przepisy ustalające tzw. zwolnienie podmiotowe, czyli zwolnienie od podatku właściwe dla podatnika, u którego wartość sprzedaży nie przekroczyła kwoty pozwalającej na korzystanie ze zwolnienia, odnoszą się do podmiotu obowiązku podatkowego - podatnika, a tym w omawianej sytuacji jest spółka cywilna.


UPRAWNIENIE DO ULGI Z TYTUŁU NABYCIA KASY REJESTRUJĄCEJ

Zasadą jest, że podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Równocześnie art. 111 ust. 4 ustawy o VAT przyznaje podatnikom, którzy rozpoczną ewidencjonowanie obrotu i kwot podatku należnego za pomocą kas rejestrujących, prawo do odliczenia od podatku należnego 50 proc. wartości nabycia każdej z kas (nie więcej jednak niż 2500 zł) zgłoszonych na dzień rozpoczęcia ewidencjonowania, pod warunkiem rozpoczęcia ewidencjonowania w obowiązujących terminach.

Tym samym podmiotem omawianego uprawnienia jest podatnik, który spełnia warunki przewidziane tym przepisem. Ponieważ podatnikiem jest spółka, to spółce przysługuje uprawnienie do odliczenia 50 proc. wartości nabycia kas rejestrujących (odpowiednio zwrotu - w myśl art. 111 ust. 5) w ramach ustalonego limitu i z uwzględnieniem warunków pozwalających na dokonanie odliczenia.

WNIOSKI

Spółka cywilna spełniająca warunki określone art. 15 ust. 1 uznawana jest za podatnika, a tym samym za podmiot obowiązków podatkowych płynących z ustawy o VAT. Uznanie spółki cywilnej za podatnika skutkuje zarazem możliwością korzystania przez tę jednostkę z wynikających z omawianej ustawy podatkowej uprawnień. Bez znaczenia dla korzystania przez spółkę cywilną ze zwolnienia podmiotowego, a także z ulgi z tytułu nabycia kasy rejestrującej pozostaje więc fakt, iż jednym ze wspólników jest osoba fizyczna będąca czynnym podatnikiem VAT, której powołane uprawnienia nie przysługują, bowiem to spółka cywilna na gruncie ustawy o VAT jest podatnikiem.

Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie opublikowania go w piśmie.