Doradca Podatnika 29-30/2007 Rachunkowość

Postanowienie Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy z 12 czerwca 2007 r. (ZD-1/423-69-26/07)

Podatnicy, którzy wybrali metodę ustalania różnic kursowych według zasad bilansowych, zaliczają odpowiednio do przychodów lub do kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowej pozycji w walutach obcych. Z powyższego wynika, iż dla celów podatkowych podatnik powinien uwzględniać różnice kursowe: od bieżąco realizowanych rozrachunków i środków pieniężnych, także kompensat rozrachunków, z wyceny bilansowej, z wyceny własnych środków na rachunku walutowym.

Pytanie podatnika

Czy w związku z wyborem dla celów podatkowych bilansowej metody ustalania różnic kursowych należy ustalać różnice kursowe od własnych środków zgromadzonych na rachunkach dewizowych?

Stan faktyczny

Spółka Akcyjna Holding zawiadomiła 31 stycznia 2007 r. Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy o wyborze metody ustalania różnic kursowych. Spółka wskazała, iż będzie ustalała różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, a wycena składników aktywów, pasywów i pozycji pozabilansowych wyrażonych w walucie obcej dla celów podatkowych będzie dokonywana na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego. Na dzień 31 grudnia 2006 r. spółka posiadała na rachunku walutowym 7500,00 EUR, których wartość w walucie polskiej wynosiła 28 393,05 zł. Jednostka na dzień 31 grudnia 2006 r. dokonała wyceny powyższych środków po kursie średnim NBP 3,8312 zł/EUR. W wyniku tej wyceny powstała dodatnia różnica kursowa od własnych środków zgromadzonych na rachunku walutowym w wysokości 340,95 zł. Różnica ta w myśl art. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwiększa przychody podatkowe w styczniu 2007 r.

Odpowiedź Urzędu

Zgodnie z przepisami art. 9 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) podatnicy podatku dochodowego mają obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający prawidłowe określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Na podatniku ciąży więc obowiązek spełniania wymogów cytowanej ustawy i obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej w taki sposób, aby jednoznacznie wynikał z niej rachunek podatkowy przychodów i kosztów ich uzyskania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Stwierdzić należy, iż nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonana ustawą z 16 listopada 2006 r. (Dz.U. nr 217, poz. 1589) wprowadziła zmiany dotyczące między innymi rozliczania różnic kursowych.

Zgodnie z dodanym art. 9b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy mogą ustalać różnice kursowe na podstawie: l art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, l przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

W myśl art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.


Stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.) wycena aktywów i pasywów w walutach obcych powinna być dokonywana nie rzadziej niż na dzień bilansowy. W celu ujednolicenia terminu wyceny różnic kursowych w trakcie roku podatkowego, mogącej mieć wpływ na wysokość zaliczek na podatek dochodowy, w ustawie podatkowej została uregulowana opcja stałych zasad, aby podatnicy nie ustalali dowolnych terminów tej wyceny.

Zgodnie z przepisami art. 9b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku wyboru metody, o której mowa w ust. 1 pkt 2, podatnicy mają obowiązek stosować tę metodę przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda, z tym że mają obowiązek w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających działalność - w terminie 30 dni od dnia jej rozpoczęcia, zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody.

Zgodnie zaś z przepisami art. 9b ust. 4 wyżej cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku rezygnacji ze stosowania metody ustalania różnic kursowych, o której mowa w ust. 1 pkt 2, podatnicy są zobowiązani zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy, w którym zamierzają zrezygnować ze stosowania tej metody. Rezygnacja może nastąpić po upływie okresu, o którym mowa w ustępie 3. Stwierdzić należy, iż z dniem 1 stycznia 2007 r. prawodawca zmienił w ustawie podatkowej podstawowe zasady rozliczania różnic kursowych przy zmianie metod ich ustalania.

Generalnie przy zmianie metod ustalania różnic kursowych przyjęto zasadę rozliczania naliczonych różnic kursowych według metody rachunkowej i ustalania podstawy na koniec roku podatkowego, która będzie również podstawą do ustalania różnic kursowych według nowej metody. Regulacje zawarte w art. 9b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określają reguły odnoszące się do przychodów i kosztów podatkowych w sytuacji przejścia z podatkowej metody ustalania różnic kursowych na metodę rachunkową.

Zgodnie z art. 9b ust. 5 ww. ustawy w przypadku wyboru metody ustalania różnic kursowych, o której mowa w ust. 1 pkt 2, podatnicy na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego. Od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym wybrali tę metodę, stosują zasady, o których mowa w ust. 2. W przypadku zaś rezygnacji z metody ustalania rachunkowych różnic kursowych i przejścia na metodę podatkową, w art. 9b ust. 6 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określono reguły odnoszące się do przychodów i kosztów podatkowych.

Zgodnie z art. 9b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku rezygnacji z metody ustalania różnic kursowych, o której mowa w ust. 1 pkt 2, podatnicy: - zaliczają na ostatni dzień roku podatkowego, w którym stosowali tę metodę, odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości, - od pierwszego dnia roku podatkowego, następującego po roku, w którym stosowali tę metodę, stosują zasady, o których mowa w art. 15a, ustalając różnice kursowe od dnia, o którym mowa w pkt 1.


Sposób wyceny rozchodu środków własnych zgromadzonych na rachunku dewizowym spółki powinien wynikać z dokumentacji opisującej zasady rachunkowości zgodnie z przepisami cytowanej ustawy o rachunkowości.