Doradca Podatnika 39/2007 Podatek dochodowy

Urszula Dąbrowska
radca prawny,
specjalista w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych

Jako spółka wydobywająca kruszywo naturalne jesteśmy zobowiązani do rekultywacji gruntów, na których prowadzimy działalność przemysłową (na podstawie ustawy z 3 lutego 1992 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych). Rekultywacja powinna być zakończona w terminie 5 lat od zakończenia tej działalności. Na pokrycie kosztów rekultywacji Spółka tworzy fundusz rekultywacji na podstawie art. 9 ustawy z 31 stycznia 1989 r. o gospodarce finansowej przedsiębiorstw państwowych. Fundusz rozliczany jest po dokonaniu rekultywacji. Czy spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów utworzony fundusz rekultywacji?

Tak, spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych odpisy na fundusz rekultywacji na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości kwoty określonej przez spółkę w planie rekultywacji terenów poeksploatacyjnych, skorygowanej o kwotę pozostałości środków tego funduszu według stanu na początek roku podatkowego.

Zgodnie z klauzulą generalną, zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów podatkowych, zaliczane są dwie kategorie wydatków:

• koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów (tzw. koszty bezpośrednie) oraz
• koszty poniesione dla zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• z wyjątkiem jednak kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Zmiana definicji kosztów uzyskania przychodów, począwszy od 1 stycznia 2007 r., doprowadziła w wyraźny sposób do uznania za koszty podatkowe, obniżające podstawę opodatkowania, nie tylko kosztów, których celem jest osiągnięcie lub powiększenie przychodu, a które bezpośrednio można powiązać z konkretnym (osiągniętym lub potencjalnym) przychodem. Przy kosztach pośrednich (innych niż bezpośrednie) wystarczy obecnie wykazanie, że ponoszone przez podatnika wydatki mają na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, tj. przedsiębiorstwa. Warunkiem jednak jest, aby wydatki takie były racjonalne co do zasady i ich wysokości.


Jeśli natomiast, w związku z wykonywaną przez siebie działalnością, podatnik ma obowiązek dokonania rekultywacji terenu, na podstawie art. 20 ust. 1 pkt 4 ustawy z 3 lutego 1992 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych, tak jak ma to miejsce w przypadku Czytelnika, może utworzyć specjalny fundusz rekultywacji. Jednak jedynie w przypadku przedsiębiorstw państwowych przepisy ustawy z 31 stycznia 1989 r. o gospodarce finansowej przedsiębiorstw państwowych stanowią bezpośrednią podstawę do rozliczania wydatków na rekultywację w ciężar kosztów.

Stosownie bowiem do art. 9 tej ustawy przedsiębiorstwa wydobywające minerały metodą odkrywkową oraz inne przedsiębiorstwa prowadzące działalność gospodarczą, której towarzyszy powstawanie hałd lub degradacja terenu, mogą tworzyć fundusz rekultywacji z narzutów na koszty działalności. Środki funduszu przeznacza się na finansowanie przedsięwzięć pozainwestycyjnych mających na celu zagospodarowanie terenów poeksploatacyjnych i hałd.


Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulując kwestie funduszu rekultywacji, również nie zawierają sformułowań, które by ograniczały w sposób podmiotowy możliwość obciążania kosztów podatkowych odpisami na fundusz rekultywacji. Przepisy w tym zakresie dotyczą wszystkich podatników podatku dochodowego od osób prawnych, a nie tylko przedsiębiorstw państwowych.

Wnioski

Jak z tego wynika, wydatki związane z wykonaniem przez spółkę rekultywacji gruntów mogą być zaliczone do kosztów podatkowych, na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro spółka utworzyła fundusz rekultywacji terenów poeksploatacyjnych, to zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do tego przepisu nie uważa się za koszty podatkowe odpisów na fundusz rekultywacji w wysokości przekraczającej kwotę określoną przez podatnika na dany rok w planie rekultywacji terenów poeksploatacyjnych, skorygowaną o kwotę pozostałości środków tego funduszu według stanu na początek roku podatkowego. Jeżeli faktycznie poniesione przez podatnika wydatki na rekultywację będą niższe od utworzonego na dany rok podatkowy odpisu na fundusz rekultywacji, wówczas niewykorzystane saldo pomniejsza odpis w roku następnym. Jeżeli faktyczne wykonanie rekultywacji odbiega od założeń przyjętych w planie, wówczas następuje korekta planu rekultywacji o kwotę pozostałości środków tego funduszu według stanu na początek roku.

Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie opublikowania go w piśmie.