Doradca Podatnika 40-41/2007 Rachunkowość

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z 23 sierpnia 2007 r. (1401/BP-I/4210-52/07/MC)

Wydatek poniesiony w związku z zawartą przez podatnika umową factoringową należy zaliczyć do kosztów pośrednich, gdyż nie pozostaje w związku z konkretnym przychodem podatnika, natomiast związany jest z całokształtem jego działalności.

Spółka w dniu 27 grudnia 2006 r. zawarła umowę sprzedaży na raty, nieruchomości składającej się z prawa własności budynku oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu w Warszawie. Uzgodniona cena sprzedaży netto wyniosła 23,5 mln zł.

Wydanie nieruchomości nastąpiło w tym samym dniu i w dniu tym "L" otrzymał pierwszą ratę ceny sprzedaży w wysokości 3,83 mln zł plus VAT. Pozostałą kwotę spółka otrzyma zgodnie z zawartą umową w ciągu 4 kolejnych lat w równych ratach, po 4,9175 mln zł netto każda. Sprzedaż nieruchomości była możliwa jedynie dzięki rozłożeniu kupującemu ceny na raty na okres 4 lat, gdyż nie był on w stanie zapłacić w chwili zawarcia umowy całej ceny sprzedaży. Ze względu jednak na rozłożenie kupującemu ceny na raty, spółka po sprzedaży nie mogła spłacić pożyczek zaciągniętych na zakup nieruchomości.


Aby spłacić te pożyczki, służące uprzednio nabyciu nieruchomości i pokryciu innych kosztów związanych z posiadaniem nieruchomości i przygotowaniem jej do sprzedaży, spółka zdecydowała się skorzystać z usługi factoringu. Po zawarciu umowy factoringu "bez regresu" z bankiem, spółka otrzymała od banku w ciągu 2 dni od spełnienia warunków umowy kwotę równą pozostałej do zapłaty cenie sprzedaży, zaś bank przejął inkaso niezapłaconych rat ceny sprzedaży. Spółka dzięki temu mogła spłacić pożyczki na zakup nieruchomości.

Z tytułu usługi factoringu spółka zapłaciła na rzecz banku w dniu 1 marca 2007 r. uzgodnione wynagrodzenie. Spółka do dnia zapłaty wynagrodzenia za factoring i otrzymania stosownej faktury VAT od banku nie zamknęła ksiąg rachunkowych za rok 2006. Spółka uznała wobec zawarcia umowy sprzedaży w dniu 27 grudnia 2006 roku całą cenę sprzedaży za przychód roku 2006. Ze względu na bezpośredni związek zapłaconego wynagrodzenia za factoring z przychodem ze sprzedaży spółka zgodnie z ustawą o rachunkowości zaksięgowała je jako rachunkowy koszt roku 2006.

Pytanie podatnika

Przedmiotem sporu jest kwestia uznania, czy wydatki związane z zawarciem umowy factoringu stanowią koszty bezpośrednio, czy też pośrednio związane są z uzyskaniem przychodu i czy można zaliczyć je w ciężar kosztów uzyskania przychodu 2006 r.

Odpowiedź Urzędu

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) "kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 1 ust. 1". Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Równocześnie o poprawności dokonania odliczenia od przychodów poniesionych wydatków decyduje także właściwe ustalenie okresu (momentu), w którym można dokonać potrącenia poniesionych wydatków. Zasady zaliczania ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów reguluje art. 15 ust. 4 ww. ustawy, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Współmierność przychodów i kosztów

Powyższa zasada rozliczania wydatków w czasie ma na celu zapewnienie współmierności przychodów do kosztów ich uzyskania i jednocześnie ma zastosowanie do kosztów bezpośrednio związanych z osiąganymi przychodami. Z powyższego wynika, że o ile poniesione wydatki spełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a jednocześnie ich poniesienie bezpośrednio wpływa na wartość osiąganych przychodów, podatnik ma prawo odliczyć od przychodów koszty ich uzyskania w roku podatkowym, którego te koszty dotyczą, tj. w roku, w którym w efekcie poniesienia tych kosztów osiągnął przychód podlegający opodatkowaniu.

Natomiast w przypadku wydatków pośrednio związanych z uzyskiwanymi przez podatnika przychodami, o zaliczeniu ich w koszty podatkowe decyduje faktyczny moment ich poniesienia - przepis art. 15 ust. 4d przedmiotowej ustawy stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.


Wnioski

Podatnik może ponosić koszty, które bezpośrednio wiążą się z konkretnymi przychodami osiągniętymi w roku podatkowym lub też może ponosić koszty mające pośredni wpływ na osiągane przez podatnika przychody. Wydatki powiązane bezpośrednio z osiągniętym przychodem należy uwzględniać w kosztach uzyskania przychodów w roku (okresie) osiągnięcia przychodu - chyba że nie można ich zarachować w tym roku.

Natomiast wydatki wpływające na przychody spółki w sposób pośredni należy uznawać za koszty podatkowe w okresie ich poniesienia, czyli zapłaty. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż podatnik obciążył bezpośrednie koszty podatkowe kwotą dotyczącą usługi factoringowej, gdyż zdaniem strony miała ona bezpośredni związek z osiągniętym przez podatnika przychodem.


W przedstawionych okolicznościach faktycznych, podatnik nie miał możliwości uznania opłaty factoringowej za bezpośredni koszt uzyskania konkretnych przychodów. Umowa factoringowa z bankiem była zawarta w celu spłacenia wcześniej zaciągniętych pożyczek, a nie - jak podkreśla strona - w celu uzyskania wyższej ceny sprzedaży nieruchomości. Wydatek poniesiony w związku z zawartą przez podatnika umową factoringową należy zaliczyć do kosztów pośrednich, gdyż nie pozostaje w związku z konkretnym przychodem podatnika, natomiast związany jest z całokształtem jego działalności.

W tym też miejscu organ odwoławczy zauważa, że spółka ma rację, stwierdzając, iż wydatek poniesiony 1 marca 2007 r., czyli przed sporządzeniem sprawozdania finansowego oraz przed złożeniem zeznania podatkowego za 2006 r. można rozpoznać jako koszt podatkowy 2006 r., ale należy dodać, że po spełnieniu pierwszego i podstawowego warunku, a mianowicie "bezpośredniego wpływu na wartość osiągniętych przychodów", co w przedmiotowej sprawie nie występuje.

Dla powyższego rozstrzygnięcia bez znaczenia pozostaje, czy dana nieruchomość została zaliczona do środków trwałych spółki, czy stanowiła towar przeznaczony na sprzedaż. Zarówno w jednym, jak i w drugim przypadku nie można uznać wynagrodzenia za usługę factoringu za wydatek wpływający bezpośrednio na uzyskanie przychodów jej sprzedaży.