Doradca Podatnika 44-45/2007 VAT

Tomasz Olejarz
pracownik organów skarbowych

Artykuł jest kontynuacją cyklu dotyczącego opodatkowania usług transportowych w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W poprzednich częściach cyklu przedstawiono ogólne zasady opodatkowania transportu oraz kwestię krajowego i wewnątrz- wspólnotowego transportu towarów. Ta część, trzecia, jest w całości poświęcona opodatkowaniu międzynarodowego transportu towarów.

W kolejnych zostanie podjęta problematyka transportu pasażerskiego pomiędzy Polską a innymi krajami, a także usług pośrednictwa i spedycji związanych z wewnątrzwspólnotowym i międzynarodowym transportem towarów.

Definicję międzynarodowego transportu towarów zawarto w postanowieniach art. 83 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl wskazanego przepisu przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów: a) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty,








Należy podkreślić, że uznanie usługi transportu towarów za transport międzynarodowy wymaga nie tylko przekroczenia granic Wspólnoty. Warunkiem podstawowym jest również, aby trasa przewozu przynajmniej na pewnym odcinku przebiegała przez terytorium Polski. Usługą transportu międzynarodowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie tym samym transport przebiegający wyłącznie pomiędzy terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju a terytorium państwa trzeciego.


Usługi transportu międzynarodowego, w tym również międzynarodowego transportu towarów, według art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy podlegają opodatkowaniu stawką VAT wynoszącą 0 proc. Zastosowanie stawki preferencyjnej uzależniono jednak od spełnienia określonych obowiązków dokumentacyjnych, o których mowa w regulacjach art. 83 ust. 5 ustawy. W przypadku transportu towarów podatnik może skorzystać ze stawki 0 proc., pod warunkiem że posiada następujące dokumenty:

• 1) przy transporcie towarów przez przewoźnika lub spedytora: - list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej) stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, - faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora);
• 2) przy transporcie towarów importowanych: - list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej) stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w rezultacie przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, - faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), - dokument potwierdzony przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów;
• 3) przy transporcie towarów przez eksportera: - dowód wywozu towarów zawierający co najmniej: imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania eksportera towarów, określenie towarów i ich ilości, potwierdzenie wywozu przez urząd celny. Stawka obniżona do wysokości 0 proc. może mieć również zastosowanie do usług transportu towarów, jeżeli transport ten jest w całości wykonywany na terytorium kraju, lecz stanowi część usługi transportu międzynarodowego.

Odpowiednie regulacje w tym zakresie zawarto w przepisach § 7 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Warunkiem stosowania stawki preferencyjnej jest wówczas posiadanie przez podatnika odpowiednich dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, tj. listu przewozowego lub dokumentu spedytorskiego (kolejowego, lotniczego, samochodowego, konosamentu morskiego, konosamentu żeglugi śródlądowej) stosowanego wyłącznie w komunikacji międzynarodowej lub innego dokumentu, z którego jednoznacznie wynika, że w rezultacie przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz wystawionej przez przewoźnika (spedytora) faktury VAT. W takiej sytuacji podatnik musi bowiem jednoznacznie wykazać, że transport towarów przebiegający na odcinku krajowym jest częścią transportu międzynarodowego.


Przy określaniu miejsca świadczenia usług międzynarodowego transportu towarów należy się kierować zasadą ogólną wyrażoną w art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Miejscem świadczenia, a w konsekwencji również opodatkowania międzynarodowego transportu towarów, będzie miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.

Prawidłowe określenie miejsca opodatkowania usługi wymaga tym samym podzielenia całego transportu na poszczególne odcinki, które będą opodatkowywane na odrębnych zasadach. Opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług będzie podlegał wyłącznie odcinek krajowy. Pozostałe odcinki powinny być opodatkowane w każdym kolejnym kraju, przez który faktycznie przebiega trasa transportu, według obowiązujących tam zasad.


Przedstawione zasady nie mają jednak zastosowania do usług międzynarodowego transportu towarów realizowanych środkami transportu lotniczego i morskiego. W takich sytuacjach podział trasy na poszczególne odcinki według klucza przebytych odległości na terytorium kolejnych państw z pewnością nastręczałby wiele trudności.

Dlatego w przepisach wykonawczych do ustawy o VAT zawarto rozwiązanie szczególne uwzględniające specyfikę takiego transportu. Zgodnie z § 4b rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług transportu międzynarodowego środkami transportu morskiego lub lotniczego miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju. Umożliwia to opodatkowanie usługi na terytorium kraju, a w konsekwencji zastosowanie do całej jej wartości stawki preferencyjnej 0 proc.

Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie opublikowania go w piśmie.