Doradca Podatnika 50-51/2007 Rachunkowość

Celem nowelizacji, która wykracza poza zakres wymagany dyrektywą 2006/46/WE, jest również dostosowanie niektórych przepisów ustawy do aktualnych realiów gospodarczych oraz innych ustaw, a także dalsze udoskonalenie i ułatwienie ich stosowania przez mniejsze jednostki. W szczególności dotyczy to:

• sporządzania skonsolidowanych sprawozdań finansowych grupy kapitałowej,
• rozliczania połączeń spółek metodą łączenia udziałów (wyłączenie metody łączenia udziałów w przypadku spółek nieznajdujących się pod wspólną kontrolą).

Art. 1 pkt 22 projektu (art. 54 ust. 3 ustawy) Zrezygnowano z określenia "błąd podstawowy" dla błędu powstałego w latach ubiegłych. Stosowanie określenia "błąd podstawowy" nie ma obecnie uzasadnienia wobec zmiany MSR 8 "Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów", polegającej na wyeliminowaniu koncepcji błędu podstawowego, a w konsekwencji rozróżnienia między błędem podstawowym a innymi istotnymi błędami.

Art. 1 pkt 23 projektu (zmiana tytułu rozdziału 6 ustawy) Tytuł rozdziału 6 ustawy zmieniono na "Skonsolidowane sprawozdania finansowe grupy kapitałowej". Dotychczasowy tytuł "Sprawozdania finansowe jednostek powiązanych" nie był spójny z treścią rozdziału, w której wielokrotnie występuje określenie "skonsolidowane sprawozdania finansowe", i często pojawiały się wątpliwości, czy jest to sprawozdanie "grupy jednostek powiązanych", tj. jednostki dominującej lub znaczącego inwestora i jednostek zależnych, współzależnych oraz stowarzyszonych, czy sprawozdaniem finansowym jednostek powiązanych jest każde jednostkowe sprawozdanie finansowe ww. jednostek. Art. 1 pkt 24 projektu (art. 55 ustawy)

Grupę kapitałową tworzą: jednostka dominująca i jednostki od niej zależne. W celu uniknięcia wątpliwości, czy skonsolidowane sprawozdanie finansowe nie ogranicza się do procesu łączenia sprawozdań powyższych jednostek (dominującej i zależnych), w art. 55 ust. 1 dodano, że skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym obejmuje się dane pozostałych jednostek podporządkowanych, zgodnie z zasadami określonymi w rozdziale 6 ustawy.

W art. 55 ust. 4 projektu ustawy dodano odwołanie do rozdziału 4a "Łączenie się spółek", ponieważ wiele zasad obowiązujących przy połączeniach, np. ustalanie i rozliczanie wartości firmy, jest stosowanych przy konsolidacji sprawozdań finansowych. Ponadto z art. 55 wykreślono ust. 7, mówiący o wycenie metodą praw własności i wykazywaniu w sprawozdaniu finansowym znaczącego inwestora udziałów w jednostkach stowarzyszonych i będących spółkami handlowymi jednostkach współzależnych.

Przepis ten nie wprowadzał jednak obowiązku wyceny metodą praw własności, a w przypadku jej niestosowania odpowiednie dane należało podać w informacji dodatkowej sprawozdania finansowego. Jednocześnie art. 28 ust. 1 pkt 3 i 4 określa sposoby wyceny długoterminowych udziałów w jednostkach podporządkowanych, dając jednostkom możliwość wyboru m.in. metody praw własności. Z tego względu uznano przepis art. 55 ust. 7 za zbędny. W projekcie ustawy (art. 55 ust. 9 i 10) uregulowano zasady dotyczące przejścia ze stosowania MSR na przepisy ustawy.

W przypadku skonsolidowanego sprawozdania finansowego decyzję w tej sprawie może podjąć organ zatwierdzający jednostki dominującej. W związku z powyższymi zmianami dokonano również zmiany numeracji poszczególnych ustępów tego artykułu.

Art. 1 pkt 26 projektu (art. 57- 59 ustawy) W art. 57 wykreślono wyrazy "z uwzględnieniem danych jednostek współzależnych niebędących spółkami handlowymi", w celu dostosowania treści przepisu do definicji grupy kapitałowej. W art. 58 wykreślono wyrazy "z uwzględnieniem danych jednostek współzależnych niebędących spółkami handlowymi", w celu dostosowania treści przepisu do definicji grupy kapitałowej, oraz usunięto zapis pozwalający na niesporządzanie skonsolidowanego sprawozdania finansowego, w przypadku gdy pozyskanie informacji niezbędnych do prawidłowego i rzetelnego objęcia jednostki konsolidacją wiązałoby się z poniesieniem niewspółmiernie wysokich kosztów.

Przepis ten miał ograniczone zastosowanie, tj. mógł być stosowany wyłącznie wobec jednostek, których siedziba lub miejsce sprawowania zarządu znajdowały się poza terytorium Europejskiego Obszaru Gospodarczego. Art. 59 został przeredagowany w taki sposób, aby wynikające z niego obowiązki dotyczące objęcia jednostek podporządkowanych skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym nie budziły wątpliwości.

Zgodnie z zaproponowanym brzmieniem: - dane jednostki współzależnej wykazuje się w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym metodą proporcjonalną, o której mowa w art. 61, lub metodą praw własności, o której mowa w art. 63;
- udziały w jednostce stowarzyszonej wykazuje się w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym metodą praw własności, o której mowa w art. 63;
- jeżeli jednostki grupy kapitałowej objęte konsolidacją posiadają udziały w jednostkach współzależnych, to dane tych jednostek obejmuje się skonsolidowanym sprawozdaniem finansowym, stosując metodę proporcjonalną, o której mowa w art. 61, lub metodę praw własności, o której mowa w art. 63;
- jeżeli jednostki grupy kapitałowej objęte konsolidacją posiadają udziały w jednostkach stowarzyszonych, to dane tych jednostek wykazuje się w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym metodą praw własności, o której mowa w art. 63;
- jeżeli zostały spełnione warunki, o których mowa w art. 57 pkt 2, tj. wystąpiły ograniczenia w sprawowaniu kontroli, a jednostka zależna była wcześniej objęta konsolidacją lub jednostka dominująca wstąpiła w prawa znaczącego inwestora lub wspólnika jednostki współzależnej, to dane tych jednostek wykazuje się odpowiednio metodą proporcjonalną lub metodą praw własności, o których mowa w art. 61 i 63.

Art. 1 pkt 28 lit. b) projektu (art. 61 ust. 6 ustawy) Treść art. 61 ust. 6 została dostosowana do terminologii przyjętej w projekcie ustawy, a ponadto wprowadzono zasadę, że poszczególne elementy sprawozdania finansowego jednostki współzależnej podlegają wyłączeniu w proporcji do udziałów posiadanych przez wspólnika jednostki współzależnej, przez co zapewniono analogię do art. 60 ust. 6, mówiącego o konsolidacji metodą pełną.

Art. 1 pkt 29 projektu (art. 62 ustawy) Usunięty został art. 62 określający zasady wyceny metodą praw własności w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym, natomiast projekt ustawy przewiduje, że do metody praw własności zarówno w jednostkowym, jak i skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym będzie miał zastosowanie art. 63. Obecnie ustawa podaje dwa - różniące się między sobą - sposoby wyceny metodą praw własności, określone w art. 62 i 63.

Natomiast w projekcie pozostawiono jedną z tych metod wyceny (art. 63), zbliżoną do MSR i stosowaną przez niektóre jednostki. Zapewni to lepszą porównywalność sprawozdań finansowych. Art. 1 pkt 31 projektu (art. 63a ustawy) Dotychczasową treść art. 63a (przeniesioną do art. 63 ust. 3) zastąpiono propozycją zapisu polegającą na zamieszczeniu w nim treści uprzednio znajdującej się w art. 62 ust. 6, tj. w przepisie dotyczącym wyceny metodą praw własności, podczas gdy przepis ten odnosi się do wszystkich jednostek podporządkowanych - nie tylko wycenianych metodą praw własności.

Art. 1 pkt 32 projektu (art. 63b ust. 3 ustawy) Uchylono zapis art. 63b ust. 3 określający (poprzez odniesienie do art. 51 ust. 2) zasady przeliczania sprawozdań finansowych wyrażonych w walucie obcej na walutę polską. Artykuł 51 ust. 2 odnosi się do sprawozdań finansowych zagranicznych oddziałów (zakładów) jednostek działających na terytorium RP. Natomiast w przypadku skonsolidowanych sprawozdań finansowych zasady przeliczania zostaną określone w przepisach wykonawczych.

Art. 1 pkt 33 lit. a) projektu (art. 63c ust. 2 ustawy) W art. 63c ust. 2 dostosowano termin sporządzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego do terminu obowiązującego dla sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego przez jednostkę dominującą.

Art. 1 pkt 33 lit. b) projektu (art. 63c ust. 4 ustawy) W art. 63c ust. 4 dostosowano termin zatwierdzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego do terminu obowiązującego dla zatwierdzenia sprawozdania finansowego jednostki dominującej.

Art. 1 pkt 35 lit. b) projektu (art. 64 ust. 3 ustawy) Przepisy art. 64 ust. 3 ustawy określającego obowiązek badania i ogłaszania sprawozdań finansowych rozszerzono o obowiązek badania rocznych sprawozdań finansowych jednostek, które na mocy decyzji organu zatwierdzającego sporządzają te sprawozdania zgodnie z MSR. Uzasadnieniem objęcia obowiązkiem badania powyższych sprawozdań jest przejście z krajowych zasad rachunkowości uregulowanych w ustawie - na MSR, stosowane dopiero od 2005 r. Dotychczasowe krótkie doświadczenie i praktyka w stosowaniu MSR wymaga oceny przez biegłego rewidenta jakości i rzetelności sprawozdań finansowych sporządzanych przez te jednostki.

Art. 1 pkt 39 lit. b) projektu (art. 69 ust. 2 ustawy) W przepisie określono dodatkowo obowiązek złożenia sprawozdania finansowego wraz ze stosownymi dokumentami w rejestrze sądowym, w sytuacji gdy sprawozdanie to nie zostało zatwierdzone w terminie określonym w art. 53 ust. 1 ustawy i złożone bez zatwierdzenia.

Art. 1 pkt 40 lit. a) i b) projektu (art. 70 ust. 1d i ust. 2 ustawy) Przepis ten określa obowiązek kierownika jednostki sporządzającej sprawozdanie finansowe zgodnie z MSR złożenia do ogłoszenia informacji odpowiadającej zakresowi części informacji dodatkowej określonej w ustawie jako wprowadzenie do sprawozdania finansowego dla jednostek stosujących krajowe zasady rachunkowości. MSR nie wyodrębniają w informacji dodatkowej takiej jej części, jak wprowadzenie. Natomiast zmiana art. 70 ust. 2 jest konsekwencją wprowadzenia zmiany w art. 70 ust. 1d.

Źródło: projekt ustawy zaprezentowany na stronach Ministerstwa Finansów www.mf.gov.pl n