Doradca Podatnika 52/2007 VAT

Elżbieta Rogala
ekspert w dziedzinie VAT,
doświadczony wykładowca,
autorka książek o tematyce podatkowej

Kontynuujemy cykl wydanych w ostatnim okresie korzystnych (PRO) i niekorzystnych (KONTRA) orzeczeń sądowych i interpretacji organów podatkowych istotnych z punktu widzenia każdego podatnika VAT. pro kORZYSTNE INTERPRETACJE O VAT PRO: Nie każda dostawa gruntu budowlanego musi być z VAT

Dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wtedy, gdy jest dokonywana przez podmiot mający status podatnika, działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT, jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Kryterium prowadzenia działalności gospodarczej wyłącza z grona podatników VAT osoby fizyczne, w przypadku gdy dokonują one dostawy gruntów. Do uznania dostawy gruntów za działalność gospodarczą niezbędne jest, aby w momencie jej dokonania podatnik miał zamiar dokonywać czynności wielokrotnie.

Jeżeli podatnik dokonuje sprzedaży gruntu przeznaczonego pod zabudowę, a okoliczności nie wskazują, że wykonuje te czynności z zamiarem ich powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania im stałego (zorganizowanego) charakteru, to nie można stwierdzić, że prowadzi on działalność gospodarczą w powyższym rozumieniu.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, związana jest bowiem z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Podatnikiem w obrocie nieruchomościami byłby podmiot, który jest handlowcem i obraca częstotliwie budynkami, lokalami lub gruntami. Czynności podlegające opodatkowaniu wykonane przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika pozostają poza zakresem opodatkowania VAT. Drugi Urząd Skarbowy w Opolu (pismo z 21 czerwca 2007 r.)

PRO: Można zwracać towar po wydrukowaniu paragonu z kasy rejestrującej

Podatnicy prowadzący ewidencję za pomocą kas rejestrujących są obowiązani do rejestracji każdej sprzedaży z zastosowaniem kasy i dokonywania wydruku z każdej sprzedaży paragonu fiskalnego lub faktury VAT oraz do wydawania nabywcy oryginału wydrukowanego dokumentu. Pamięć fiskalna kasy rejestrującej umożliwia trwały jednokrotny zapis danych dopuszczonych programem pracy kasy, bez możliwości ich likwidacji, oraz wielokrotny odczyt tych danych, które są nieusuwalne bez zniszczenia samego urządzenia.

Kasa rejestrująca, w szczególności jej pamięć fiskalna, jest więc skonstruowana w sposób uniemożliwiający jakąkolwiek ingerencję zewnętrzną, co oznacza, że dane raz wprowadzone do kasy nie podlegają modyfikacji, gdy transakcja zostanie zakończona wydrukiem paragonu fiskalnego. Korekta obrotu i kwoty podatku należnego z tytułu danej transakcji jest możliwa jedynie przed wydrukiem paragonu, czyli przed zapisaniem danych w pamięci fiskalnej. Niemożność ingerencji w pamięć fiskalną kasy nie oznacza jednak braku możliwości korekty samej transakcji.

Mając na uwadze to, że same kasy rejestrujące nie pozwalają na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej, tj. po wydrukowaniu paragonu, korekta taka powinna być dokonywana przy wykorzystaniu innych urządzeń księgowych, czyli w odrębnej ewidencji korekt. Ponadto fakt zwrotu towaru powinien zostać potwierdzony zwrotem przez klienta oryginału paragonu fiskalnego wydanego mu w momencie dokonania sprzedaży.

Drukowanie dodatkowo paragonu niefiskalnego oraz dokumentu zwrotu paragonu w celu udokumentowania zwrotu gotówki klientowi, o ile wydruk takiego paragonu jest dopuszczony programem pracy kasy, nie uchybia tym warunkom. Po fiskalizacji transakcji mogą być z niej emitowane jedynie wydruki (dokumenty) niefiskalne, dopuszczone programem pracy kasy do druku, poza paragonem fiskalnym, fakturą VAT i raportami fiskalnymi. Urząd Skarbowy w Brzegu (pismo z 22 czerwca 2007 r.)

PRO: VAT naliczony od wydatków na imprezę integracyjną dla pracowników podlega odliczeniu

Nowa ustawa o VAT, która weszła w życie 1 maja 2004 r., inaczej określiła zakres prawa do odliczenia VAT zależnego od zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że wprowadzone nią nowe ograniczenia w tym zakresie nie były wcześniej stosowane. Przed 1 maja 2004 r. prawa do odliczenia nie stosowało się, jeśli wydatki na nabycie towarów i usług nie mogły być (nie zostały) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (art. 25 ust. 1 pkt 3 starej ustawy o VAT z 1993 r.).

Nowy zakaz odliczeń VAT dotyczył towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu (art. 88 ust. 1 pkt 2 nowej ustawy o VAT z 2004 r.). Obecnie więc, odmiennie niż uprzednio, nie jest istotne, czy dany podatnik w konkretnej sytuacji może zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów. Istotne jest natomiast to, czy dany wydatek można zasadniczo uznać za koszt uzyskania przychodów z działalności takiego rodzaju, jaką prowadzi podatnik (wskazuje na to użycie trybu przypuszczającego).

Skoro zatem przepis ten (art. 88 ust. 1 pkt 2 nowej ustawy o VAT) nie był stosowany przed 1 maja 2004 r., należy uznać, że w świetle art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy pozwalającego utrzymać w mocy ograniczenia rzeczywiście stosowane w momencie jej wejścia w życie doszło do naruszenia prawa wspólnotowego. Oznacza to, że VAT od wydatków na imprezę integracyjną dla pracowników powinien zasadniczo podlegać odliczeniu. Wyrok WSA we Wrocławiu z 4 kwietnia 2007 r. (I SA/Wr 148/07)

PRO: Usługi utrzymania dróg leśnych - według stawki VAT 3 proc.

Usługi remontu i utrzymania w należytym stanie szlaków zrywkowych (dróg) przeznaczonych do transportu drewna wykonywane zarówno przez nadleśnictwo, jak i inne podmioty na zlecenie nadleśnictwa mieszczą się w zakresie grupowania PKWiU 02.02.10 "Usługi związane z leśnictwem i pozyskiwaniem drewnaŇ - wg PKWiU z 2004 r. i PKWiU z 1997 r. usługi związane z leśnictwem i pozyskiwaniem drewna, z wyłączeniem patrolowania lasów symbol PKWiU ex 02.02.10 wymieniono w załączniku nr 6 - wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 3 proc., pod poz. 65. Izba Skarbowa w Olsztynie Ośrodek Zamiejscowy w Elblągu (pismo z 28 czerwca 2007 r.)

PRO: Podatnik ma prawo obniżyć cenę sprzedaży towarów także o kwoty przekazane bezpośrednio klientom detalicznym i niezafakturowane

Jeżeli klient detaliczny, który kupił sprzęt fotograficzny w sklepie i przesłał prawidłowo wypełniony kupon, otrzymał na konto zwrot części zapłaconej ceny bezpośrednio od dystrybutora tego sprzętu, to zwrócona przez tego dystrybutora kwota stanowiła rabat i nie powinna być wliczana do podstawy opodatkowania sprzętu dostarczonego do sklepu. ETS w wyroku z 24 października 1996 r. (sygn. C-317/94) uznał bowiem, że w celu ustalenia podstawy opodatkowania podatnik ma prawo odliczyć od ceny sprzedaży także kwoty przekazane bezpośrednio konsumentom jego towarów.

Podatnik ma zatem prawo skorygować obrót o wypłacone rabaty i jednocześnie nie musi wystawić faktur korygujących dla jednostek handlowych kupujących towary, których dotyczy promocja. Wystawienie faktur korygujących jest bowiem niemożliwe. Nie można wystawić dokumentów sprzedaży na kwotę niższą od tej, którą zapłacił kontrahent, czyli jednostka handlowa, tj. sklep lub hurtownia.

Ustawa o VAT nie zawiera szczegółowych przepisów regulujących zasady dokumentowania rabatów. Jeśli dowody zgromadzone przez podatnika pozwalają ustalić odbiorcę i kwotę zwrotu oraz numer sprzętu fotograficznego, to należy uznać je za wystarczające. Ustawa o VAT wyraźnie pozwala zmniejszyć obrót będący podstawą opodatkowania o udzielone rabaty. Nakazuje jedynie, aby były one udokumentowane, nie wskazując jednak sposobu, w jaki podatnik musi tego dokonać.

Dlatego żądanie przez organy podatkowe wystawienia faktur korygujących przez dostawcę sprzętu dla jednostek handlowych na rabaty udzielone ich klientom jest w tej sytuacji bezzasadne. Wyrok WSA w Warszawie z 7 sierpnia 2007 r. (sygn. III SA/Wa 3856/06)

PRO: Organizacja obozów i szkoleń żeglarskich jest zwolniona od VAT

Działalność polegająca na organizacji obozów i szkoleń żeglarskich, podczas których realizowany jest program doskonalenia wiedzy i umiejętności żeglarskich na szlakach żeglugowych, to usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 80.41.12-00.00 "Usługi świadczone przez szkoły nauki jazdy, pilotażu i żeglarstwa", oraz usługi o symbolu 92.62.12-00.00 "Usługi związane z organizowaniem imprez sportowych".

Jeżeli podatnik, świadcząc usługi w zakresie sportu, nie ma na celu systematycznego dążenia do osiągania zysków, wszelkie zaś zyski, które mimo wszystko osiągnie, przeznaczy na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług, to usługi te oraz usługi edukacyjne są zwolnione od VAT. W tej sytuacji podatnik może - a nie musi - złożyć zgłoszenie rejestracyjne VAT-R. Urząd Skarbowy w Grudziądzu (pismo z 12 czerwca 2007 r.)

PRO: Odliczenie VAT od paliwa do samochodu jest możliwe nawet przed uzyskaniem zaświadczenia ze stacji kontroli pojazdów

Prawo podatnika do odliczenia podatku od zakupionych paliw wykorzystywanych do napędu niektórych pojazdów samochodowych zostało uzależnione od spełnienia przez pojazd określonych warunków technicznych. Zakwalifikowanie danego pojazdu do jednej z tych kategorii samochodów potwierdza okręgowa stacja kontroli pojazdów, poprzez wydanie odpowiedniego zaświadczenia.

Zaświadczenie to ma znaczenie dowodowe, gdyż ma potwierdzać prawo podatnika do odliczania podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw. Przeprowadzenie dodatkowego badania technicznego i uzyskanie stosownego zaświadczenia okręgowej stacji kontroli pojazdów kilka tygodni po dniu nabycia samochodu nie pozbawia automatycznie podatnika prawa do odliczania podatku naliczonego od zakupionego paliwa.

Jeżeli zatem podatnik uzyskał stosowne zaświadczenie i posiada stosowną adnotację w dowodzie rejestracyjnym oraz dostarczył kopię tego zaświadczenia naczelnikowi urzędu skarbowego, zostaje zachowane prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliw wykorzystywanych do napędu tego pojazdu także przed dniem uzyskania stosownego zaświadczenia (ale nie wcześniej niż przed 22 sierpnia 2005 r., chyba że pojazd spełniał warunki pozwalające na odliczenie podatku naliczonego od paliwa do niego także na podstawie przepisów ustawy w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem). Kujawsko-Pomorski Urząd Skarbowy (pismo z 15 czerwca 2007 r.)

PRO: Dostawa udziału w nieruchomości zabudowanej na rzecz własnych udziałowców jest zwolniona od VAT

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 kodeksu cywilnego).

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. W świetle powyższego oraz definicji "towaru", którym jest część budynku lub budowli, sprzedaż udziału w nieruchomości należy traktować jako dostawę towaru.

Zatem udział w niewydzielonej nieruchomości zabudowanej, użytkowanej w okresie dłuższym niż 5 lat, nabytej bez podatku naliczonego wynikającego z faktury zakupu, modernizowanej przy nakładach przekraczających 30 proc. wartości jej nabycia, od których dokonywane były odliczenia VAT, będącej przedmiotem dostawy, spełnia warunek kwalifikujący ją jako towar używany. Wobec tego dostawa takiego udziału w nieruchomości zabudowanej na rzecz własnych udziałowców jest zwolniona z opodatkowania VAT. Urząd Skarbowy w Inowrocławiu (pismo z 27 czerwca 2007 r.)

PRO: Obuwie zdrowotne - według stawki 7 proc.

Przepisy dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. zezwalają na stosowanie obniżonej stawki, która w Polsce wynosi 7 proc., na: sprzęt medyczny, pomoce i inne urządzenia normalnie przeznaczone do rehabilitacji i leczenia niepełnosprawnych, do wyłącznego użytku osobistego inwalidów, włączając w to naprawy takich wyrobów (porównaj art. 98 i poz. 4 załącznika nr III do ww. dyrektywy).

Zgodnie z tą regulacją objęto w Polsce stawką w wysokości 7 proc. m.in. obuwie ortopedyczne wyłącznie na miarę (PKWiU 33.10.17), zarówno dla dzieci, jak i osób dorosłych - zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm.). Minister Finansów (pismo z 20 czerwca 2007 r. stanowiące odpowiedź na interpelację poselską nr 8219)

KONTRA NIEKORZYSTNE INTERPRETACJE O VAT (KONTRA)

KONTRA: Na okres odliczeń VAT wskazuje data otrzymania oryginału faktury, a nie jej duplikatu

Jeśli podatnik VAT nie zakwestionuje skutecznie, że oryginały faktur zostały mu doręczone, to fakt ten wywoła określone skutki prawne dla VAT, tj. ustanowi prawo do odliczenia z nich podatku naliczonego. Doręczenie kolejnych dokumentów faktur, tj. duplikatów, tego prawa już nie ustanowi. Wówczas rozliczenia VAT z otrzymanych duplikatów faktur należy dokonać wyłącznie w drodze korekty deklaracji. Uznanie, że podatnik zawsze ma prawo do dokonania odliczenia w momencie otrzymania duplikatu faktury, doprowadziłoby do destabilizacji obrotu gospodarczego.

Wtedy to podatnik, a nie przepisy, decydowałby, kiedy powstaje prawo do odliczenia VAT: w momencie otrzymania oryginału czy otrzymania duplikatu. Wyrok NSA z marca 2007 r. (sygn. akt I FSK 541/06) W świetle wyroku NSA z marca 2007 r. (sygn. akt I FSK 541/06) data wpływu faktury pierwotnej do podatnika uprawnia go do odliczenia VAT. Odesłanie faktury do wystawcy z żądaniem jej sprostowania nie wstrzymuje tego terminu. Nie zmieni tego terminu również zgubienie faktury pierwotnej, której wpływ uprzednio odnotowano.

Gdyby natomiast faktura pierwotna w ogóle nie dotarła do podatnika, wówczas mógłby on dokonać stosownego obniżenia w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał duplikat faktury, lub w miesiącu następnym. Jeśli zatem spółka otrzymała oryginał faktury w czerwcu 2004 r., to mimo że odesłała ją wystawcy z żądaniem sprostowania, VAT naliczony winien zostać rozliczony w miesiącu otrzymania tej faktury pierwotnej, poprzez korektę deklaracji VAT za czerwiec 2004 r., a nie w miesiącu otrzymania duplikatu, tj. w grudniu 2006 r. Izba Skarbowa w Opolu (pismo z 4 lipca 2007 r.)

KONTRA: Sprzedaż nieruchomości na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej dokonana incydentalnie

Kwotę obrotów uprawniających do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących określa się, sumując całą sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Obliczając powyższą kwotę obrotu, nie wyłącza się zatem sprzedaży towarów i usług, które na mocy rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących zostały wymienione w załączniku do rozporządzenia jako przedmiotowo zwolnione z obowiązku ewidencjonowania.

Do obrotu wlicza się więc sprzedaż ze wszystkich czynności wykonywanych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych (wszystkie rodzaje działalności), w ramach jednej firmy, posiadającej jeden NIP. Zatem również sprzedaż nieruchomości na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, choć dokonana incydentalnie, wchodzi do powyższego obrotu.

Zwolnienie przedmiotowe zwalnia z ewidencjonowania tylko określone towary lub czynności, natomiast zwolnienie podmiotowe zwalnia podatnika z obowiązku ewidencjonowania w zakresie całej działalności. Jeśli zatem podatnik w przypadku utraty zwolnienia podmiotowego (tj. przekroczenia kwoty obrotu w wysokości 40 000 zł) ograniczy sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych do zakresu czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących bądź zaniecha sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, to tylko wówczas nie wystąpi u niego obowiązek ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej. Izba Skarbowa w Gdańsku (pismo z 3 lipca 2007 r.)

KONTRA: Nieregularny (okazjonalny) przewóz pasażerów samochodami musi być ewidencjonowany za pomocą kasy rejestrującej bez względu na obrót

Zwolnień z obowiązku ewidencjonowania z zastosowaniem kasy rejestrującej nie stosuje się bez względu na wysokość osiąganych obrotów - na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych - przy świadczeniu usług przewozów regularnych i nieregularnych pasażerskich w komunikacji samochodowej, z wyjątkiem: przewozów miejskich rozkładowych pasażerskich innych niż kolejowe (PKWiU ex 60.21.2), a także przewozów rozkładowych pasażerskich pozostałych gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU ex 60.21.42), za które pobierane są ceny urzędowe ustalone przez gminę (Radę m.st. Warszawy) lub związek komunalny.

Podatnicy świadczący usługi wyłączone ze zwolnienia są zobowiązani do instalacji kasy rejestrującej już w momencie rozpoczęcia wykonywania tych usług. Zatem obroty i kwoty podatku należnego związane z nieregularnym (okazjonalnym) przewozem pasażerskim w komunikacji samochodowej podlegają ewidencjonowaniu za pomocą kasy rejestrującej niezależnie od wysokości osiągniętych obrotów z tytułu tej sprzedaży oraz niezależnie od tego, czy sprzedaż ta była fakturowana, czy nie. Pierwszy Urząd Skarbowy w Radomiu (pismo z 20 czerwca 2007 r.)

KONTRA: Wywłaszczenie własności nieruchomości - z VAT

Wywłaszczenie własności nieruchomości na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej, odpowiadającym wartości tej nieruchomości. W ramach odszkodowania właścicielowi może być przyznana, za jego zgodą, odpowiednia nieruchomość zamienna. Wówczas w decyzji o wywłaszczeniu nieruchomości podaje się dodatkowo oznaczenie nieruchomości zamiennej, jej wartość oraz wysokość dopłaty. Różnicę między wysokością odszkodowania ustalonego w decyzji a wartością nieruchomości zamiennej wyrównuje się przez dopłatę pieniężną.

Przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie jest objęte VAT. Zatem każde przeniesienie prawa własności, także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji (woli) podatnika znajdującej wyraz w czynności cywilnoprawnej, lecz nakazu organu władzy publicznej, jest objęte VAT. W takim przypadku rolę wynagrodzenia (odpłatności) pełni odszkodowanie należne podatnikowi w zamian za towar, którego własność została w ten sposób przeniesiona.

Opodatkowanie takiej czynności ma jednak miejsce wówczas, gdy przeniesienie własności nieruchomości zostanie wykonane przez podatnika VAT, w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Natomiast jeśli podatnik dokonuje jednorazowej czynności zbywania nieruchomości na rzecz gminy i czynność ta nie nosi znamion działalności gospodarczej, a gmina z kolei przenosi własność innej nieruchomości (zamiennej) na rzecz tego podatnika i wartość tej nieruchomości przekracza wartość nieruchomości zbywanej przez podatnika - czynność ta będzie podlegać VAT. Podstawą opodatkowania będzie kwota dopłaty pieniężnej należnej gminie. Urząd Skarbowy w Wyszkowie (pismo z 14 czerwca 2007 r.)

Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie opublikowania go w piśmie.